“Doppio binario” del bilancio: progressiva riduzione

In data 03.12.2024 è stato approvato definitivamente il decreto legislativo di riforma IRES/IRPEF su legge delega 111/2023 che, stante alla bozza circolata, tra gli interventi annovera la progressiva riduzione del “doppio binario” ovvero del “divario tra bilancio civilistico e bilancio fiscale”.  Si esamineranno di volta in volta le norme modificate al fine di consentire il progressivo avvicinamento delle due discipline. In particolare nel presente articolo si esaminerà la modifica dell’articolo 93  T.U.I.R concernente i lavori in corso su ordinazione ultrannuali. Per supportare i giuristi su questo argomento, abbiamo organizzato il corso online registrato Il bilancio spiegato ai giuristi – V edizione

1. Articolo 93 T.U.I.R e OIC23 sulla redazione del bilancio

La disciplina civilistica esplicitata nell’ OIC 23 prevede la valutazione di tale tipologia di rimanenze secondo due modalità: commessa completata o percentuale di completamento.
La scelta non risulta discrezionale, essendo il redattore del bilancio tenuto all’applicazione del criterio della percentuale di completamento in presenza di precise condizioni e in particolare:

• Un contratto vincolante
• Un corrispettivo quantificabile con ragionevole certezza
• Un risultato della commessa progressivamente misurabile
• L’assenza di incertezze sulla capacità di controparte di fare fronte alle obbligazioni assunte.

La presenza di tutte tali condizioni in contemporanea determina la valutazione delle rimanenze con un criterio che, discostandosi dal costo, conduce a misurare anche e progressivamente il risultato ottenuto, con criteri di misura che possono variare dalle ore lavorate, al costo sostenuto, alle unità consegnate, garantendo il rispetto del principio della prudenza e della competenza. In assenza di tali condizioni si ritorna al criterio della commessa completata con la valutazione al costo fino all’esercizio di ultimazione della commessa.
Si rappresenta che la variazione dei lavori in corso su ordinazione viene indicata in voce A3 del conto economico quale valore della produzione.
Ai fini fiscali, fino all’approvazione del decreto di riforma IRES/IRPEF di cui sopra, la valutazione dei lavori in corso su ordinazione di durata ultrannuale deve necessariamente avvenire con il criterio della percentuale di completamento. Ciò vale anche nei casi in cui è applicabile il principio di derivazione rafforzata (imprese diverse da microimprese) in quanto si tratta di criterio di valutazione e non di criterio di classificazione, imputazione, qualificazione.  La valutazione dell’appalto di opere di durata pluriennale avviene in base ai corrispettivi pattuiti oppure in base ai corrispettivi liquidati per la parte di opere e servizi coperte da stati di avanzamento lavori. In presenza della definitività della liquidazione, della accettazione dell’opera da parte del committente con passaggio dei rischi, il componente positivo va allocato tra i ricavi di esercizio.
 Con la riforma fiscale, la valutazione civilistica dettata dall’Oic 23 viene riconosciuta anche dall’articolo 93 del T.U.I.R., per cui lavori in corso con durata superiore a 12 mesi potranno essere fiscalmente valutati al costo nei casi in cui il principio contabile lo prevede. La nuova norma dovrebbe applicarsi ai lavori iniziati dall’ 01.01.2024. Per approfondimenti sul tema, consigliamo il volume

2. Principio correlazione costi-ricavi nei lavori in corso su ordinazione

Si esaminano infine, in particolare, i costi sostenuti dopo la chiusura della commessa: ipotizziamo che la commessa venga ultimata nell’ esercizio x, mentre ulteriori costi ad essa collegati vengano sostenuti nell’esercizio seguente (esercizio x+1). Si pensi, a titolo di esempio, ai costi di sgombero del cantiere o smontaggio delle impalcature o smaltimento dei rifiuti. In tal casi si procede con accantonamenti civilistici di cui, con interpello 64/2023 (in fattispecie simile), sembrerebbe riconosciuta la deducibilità fiscale nell’esercizio x, benché sostenuti nell’esercizio x+1, per effetto del principio di correlazione “costi-ricavi”: individuato l’esercizio di imputazione del ricavo, in detto esercizio viene imputato il costo per effetto del principio di correlazione. Ovviamente deve trattarsi di costi stimati con criteri oggettivi e documentabili. La stessa deducibilità, nell’interpello menzionato, sembrerebbe riconosciuta anche ai fini Irap, nei soggetti Ires, in cui ai fini Irap si applica la presa diretta da conto economico con indeducibilità degli accantonamenti.    

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