Prescrição e Decadência do Crédito Tributário Previdenciário no Processo do Trabalho

Introdução

São comuns na Justiça do Trabalho ações em que os empregados pedem, apenas, o reconhecimento jurídico do vínculo de emprego, mas não o pagamento de salários ou de verbas devidas pela rescisão do contrato de trabalho. Querem que o juiz declare que são ou foram empregados desta ou daquela empresa porque ali trabalharam ou trabalham sem carteira assinada. Quando pedem salários em atraso, ou verbas que não têm natureza indenizatória, não há dúvida de que sobre esses pagamentos incide contribuição previdenciária, e não há dúvida, também, de que a Justiça do Trabalho tem competência material para cobrar, de ofício, os encargos sociais que o patrão deixou de recolher¹. Mas a doutrina e a jurisprudência trabalhistas ainda não acomodaram entendimento na discussão sobre a competência material do juiz do trabalho para mandar cobrar, de ofício ou a requerimento da União, os encargos previdenciários devidos pelo patrão sobre os salários e demais vantagens salariais pagos ao tempo em que o empregado efetivamente trabalhou para a empresa, e recebeu regularmente, mas não tinha o contrato registrado em carteira.

O entendimento que predomina é de que o art.114 da CF/88 somente dá competência material ao juiz do trabalho para cobrar contribuição previdenciária decorrente das sentenças condenatórias que proferir, e não as contribuições previdenciárias decorrentes das sentenças meramente declaratórias, como é o caso das que se limitam a reconhecer o vínculo de emprego, sem qualquer condenação em pecúnia. Trata-se, segundo penso, de uma falsa questão, porque o art. 42 da L. nº 11.457, de 16/3/2007², é claro sobre essa possibilidade quando, ao dar nova redação ao parágrafo único do art.876 da CLT, disse que serão “executadas de ofício as contribuições sociais devidas em decorrência de decisão proferida pelos Juízes e Tribunais do Trabalho, resultantes de condenação ou homologação de acordo, inclusive sobre os salários pagos durante o período contratual reconhecido.” (grifei)³.

Mas a discussão que por agora atormenta os juízes nem é essa, mas a da decadência ou prescrição do crédito tributário previdenciário. Como o juiz reconhece uma relação de emprego que se perfez há muito tempo, as empresas se defendem da execução do crédito tributário previdenciário arguindo a decadência ou a prescrição da União na cobrança desses valores.

O que querem ver declarado é que o crédito tributário previdenciário constituído sobre os salários pagos antes do juiz reconhecer a relação de emprego não foram regularmente lançados ou cobrados do devedor tributário, e que essa inércia da Fazenda teria feito o erário decair do direito de lançar e cobrar o crédito previdenciário sobre os salários pagos durante a relação de emprego de fato, ou de que a ação, agora, estaria prescrita. Não é possível pronunciar a decadência ou a prescrição do crédito tributário previdenciário sem definir de que forma esse crédito é constituído e lançado, e em que momento cabe à Administração fazê-lo.

Esta é a minha empreitada.

Conceito jurídico de tributo

A natureza do crédito tributário não se altera segundo a vontade das partes. Para a lei, “tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”⁴.

Os tributos dividem-se em (a) impostos, (b) taxas e (c) contribuição de melhoria. Cada uma dessas modalidades tributárias sujeita-se a um determinado fato gerador. Fato gerador do tributo “é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”.

Imposto é um tributo cujo fato gerador é uma situação jurídica que não depende de uma contraprestação específica em relação ao contribuinte⁵.

As taxas⁶ podem ser (I) de serviço ou (II) de polícia. O fato gerador da taxa de serviço é a utilização, efetiva ou potencial, de um serviço público. Taxa de polícia tem por fato gerador o exercício regular do poder de polícia. “Poder de polícia é a atividade administrativa consistente na fiscalização e vigilância de certas atividades realizadas pelos particulares em geral, a fim de resguardar um interesse público, garantindo que o exercício dos direitos e da liberdade do empreendedor não venha a prejudicar direitos ou a liberdade da coletividade”⁷.

Por fim, contribuição de melhoria⁸ é o tributo cujo fato gerador é a valorização imobiliária decorrente de obra pública realizada ou mandada realizar pelo Estado.

Contribuições especiais

A União pode instituir contribuições especiais⁹, que se dividem em (a) contribuições sociais, (b) contribuições de intervenção no domínio público e (c) contribuições de interesse de categoria econômica ou profissional. Contribuições especiais são espécie de tributo¹⁰. Assim é porque o art.149 da CF/88 manda que essas contribuições observem o disposto nos arts.146, III, e 150, I e III. O art.146, IV, diz caber à lei complementar estabelecer normais gerais em matéria tributária. O art.150, I e III, refere-se aos princípios da legalidade, irretroatividade e anterioridade tributárias¹¹. A contribuição previdenciária de que trata este estudo é espécie do gênero contribuições sociais.

Prescrição e Decadência

É conhecida a distinção entre prescrição e decadência. Decadência é a perda do direito pelo seu não-exercício no prazo fixado em lei; prescrição é a perda da ação por meio da qual esse direito poderia ter sido exigido. Em regra, o crédito tributário, para ser executado, deve ser precedido do correspondente lançamento. Lançamento é o procedimento administrativo por meio do qual a autoridade administrativa verifica a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determina a matéria tributável, calcula o montante, identifica o sujeito passivo e propõe penalidades¹². O lançamento constitui pleno jure a obrigação tributária¹³ e é ato privativo da autoridade administrativa¹⁴. Se a administração não efetua o lançamento no prazo fixado em lei, decai do direito de exigir o crédito tributário. Há renúncia a uma faculdade de agir. Se efetua o lançamento, notifica o devedor tributário para o pagamento e, na omissão dele, deixa de ajuizar a ação cabível, há prescrição da ação. Tanto uma quanto outra acarretam a perda do direito de cobrar o crédito tributário e, para ambas, a Fazenda dispõe de prazo de cinco anos¹⁵.

Termo “a quo” do prazo decadencial

O art.4º do CTN diz que “a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:

(I) — a denominação e demais características formais adotadas pela lei; e

(II) — a destinação legal do produto da sua arrecadação”.

O início da contagem do prazo decadencial para o lançamento do crédito tributário não é pacífico. Há várias hipóteses. Segundo a doutrina, conta-se o prazo:

• do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado¹⁶.

• da data do fato gerador¹⁷.

• da data da decisão definitiva, judicial ou administrativa, que decreta a nulidade do lançamento¹⁸.

• da data da notificação preparatória do lançamento feita ao sujeito passivo da obrigação tributária¹⁹.

Como regra, o lançamento do tributo deve ser feito tão logo se aperfeiçoe o seu fato gerador. É o momento do nascimento do fato gerador que define o termo a quo do prazo decadencial do lançamento do crédito tributário e, por conseguinte, o da sua decadência. O art.116 do CTN diz que, salvo disposição em contrário, “considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:

I ? tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;

II ? tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável”.

O crédito tributário extingue-se nas hipóteses do art. 156 do CTN. Segundo o art.173, do CTN, “o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:

• do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

• da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado”.

Segundo o art.174, da mesma norma, “a ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da data da sua constituição definitiva”. A prescrição da ação para reaver o crédito tributário se interrompe:

• pela citação pessoal feita ao devedor;

• pelo protesto judicial;

• por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;

• por qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.

Crédito Tributário Previdenciário

O INSS sustenta, costumeiramente, que o direito ao crédito previdenciário decorrente dos salários nasce com o momento da contraprestação do trabalho, ou a partir do momento em que o salário ou qualquer outra quantia tributável seja paga, creditada ou devida, sendo desimportantes a data da sentença ou o seu conteúdo condenatório. Em regra, assim é, mas, como dito, não há consenso na doutrina sobre o ponto. Para uns, (1º) o fato gerador da obrigação tributária previdenciária é o próprio pagamento dos salários, e isso implicaria decidir entre o 5º dia útil do mês subsequente ao vencido²⁰ ou o 2º dia do mês seguinte ao da competência²¹. Para outros, o fato gerador do crédito tributário previdenciário tanto pode ser o ajuizamento da ação como a (2º) data da sentença, (3º) o trânsito em julgado da decisão condenatória²²,(4º) o dia da homologação da conta de liquidação²³,(5º) a notificação do acordo ou dos cálculos,(6º) a intimação do INSS para impugnação da conta líquida, sob pena de preclusão²⁴ ou (7º) a citação da autarquia para o início da execução²⁵.

O E.STF entende que a contribuição previdenciária tem natureza jurídica de tributo²⁶. Os que comungam do entendimento de que o fato jurídico tributário nasce com a sentença, e não antes, sustentam que (1º) o INSS não é parte, e não há título judicial contra quem não foi parte, e o (2º) contraditório se dá antes do lançamento, com a sentença, e não antes de sua constituição, pois, se não for assim, juros de mora incidiriam antes de constituída a obrigação tributária²⁷. Embora o lançamento seja o modo usual de constituição da obrigação tributária, não quer isso dizer que o tributo somente se constitua com o lançamento, ou, dito por outras palavras, que não haja outro modo de constituir a obrigação tributária senão pelo lançamento. O que o art.142 do CTN prevê é o modo pelo qual a obrigação tributária se constitui pelo lançamento, e não que somente o lançamento constitua a obrigação tributária²⁸. Conquanto ao alterar a redação do art.897, §8º da CLT, a L.nº 10.035/2000 tenha investido o juiz do trabalho de poderes semelhantes aos da autoridade administrativa, essa condição não vai além da aparência porque o crédito previdenciário é devido independentemente de lançamento, que não é suprido pela sentença, nem é necessário que o seja porque a sua exigência decorre da própria lei. Trata-se — se se pode usar da expressão — de um lançamento presumido.

Como dito, a obrigação tributária previdenciária constitui-se independentemente de lançamento, e o seu fato gerador não pressupõe sentença trabalhista, mas, em tese, a contraprestação do trabalho ou serviço sujeito à retenção previdenciária. O fato tributário previdenciário dimana da lei. O art.195,I,”a” e II da CF/88 fala em contribuição social incidente sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pago ou creditado, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Os arts. 22 e 28 da L.nº 8.212/91 ampliam o alcance da cobrança previdenciária quando falam em incidência sobre os salários devidos, isto é, sobre qualquer forma de pagamento devido como contraprestação do trabalho, ainda que não tenha sido feito. Os arts.30, 32, 33 e 34 da L.nº 8.212/91, com a redação da L.nº 8.620/93, dizem o seguinte:

Art.30 — A arrecadação e o recolhimento das contribuições ou de outras importâncias devidas à Seguridade Social obedecem às seguintes normas:

I — a empresa é obrigada a:

        a) — arrecadar as contribuições dos segurados empregados e trabalhadores avulsos a seu serviço, descontando-as da respectiva remuneração;

        b) — recolher o produto arrecadado na forma da alínea anterior, a contribuição a que se refere o inciso IV do art. 22, assim como as contribuições a seu cargo incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados, trabalhadores avulsos e contribuintes individuais a seu serviço, até o dia dois do mês seguinte ao da competência²⁹;

        c) — recolher as contribuições de que tratam os incisos I e II do art. 23, na forma e prazos definidos pela legislação tributária federal vigente;

        II — os segurados contribuinte individual e facultativo estão obrigados a recolher sua contribuição por iniciativa própria, até o dia quinze do mês seguinte ao da competência³⁰;

Art. 32 — A empresa é também obrigada a:

        I — preparar folhas de pagamento das remunerações pagas ou creditadas a todos os segurados a seu serviço, de acordo com os padrões e normas estabelecidos pelo órgão competente da Seguridade Social;

        II — lançar mensalmente em títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos;

        III — prestar ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS e ao Departamento da Receita Federal-DRF todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse dos mesmos, na forma por eles estabelecida, bem como os esclarecimentos necessários à fiscalização.

        IV — informar mensalmente ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, por intermédio de documento a ser definido em regulamento, dados relacionados aos fatos geradores de contribuição previdenciária e outras informações de interesse do INSS³¹.

Art. 33 — Ao Instituto Nacional do Seguro Social — INSS — compete arrecadar, fiscalizar, lançar e normatizar o recolhimento das contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11, bem como as contribuições incidentes a título de substituição; e à Secretaria da Receita Federal – SRF compete arrecadar, fiscalizar, lançar e normatizar o recolhimento das contribuições sociais previstas nas alíneas d e e do parágrafo único do art. 11, cabendo a ambos os órgãos, na esfera de sua competência, promover a respectiva cobrança e aplicar as sanções previstas legalmente³².

        § 5º — O desconto de contribuição e de consignação legalmente autorizadas sempre se presume feito oportuna e regularmente pela empresa a isso obrigada, não lhe sendo lícito alegar omissão para se eximir do recolhimento, ficando diretamente responsável pela importância que deixou de receber ou arrecadou em desacordo com o disposto nesta Lei.

        § 7º — O crédito da seguridade social é constituído por meio de notificação de débito, auto de infração, confissão ou documento declaratório de valores devidos e não recolhidos apresentado pelo contribuinte³³.

        Art. 34 — As contribuições sociais e outras importâncias arrecadadas pelo INSS, incluídas ou não em notificação fiscal de lançamento, pagas com atraso, objeto ou não de parcelamento, ficam sujeitas aos juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia — SELIC, a que se refere o art. 13 da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995, incidentes sobre o valor atualizado, e multa de mora, todos de caráter irrelevável³⁴.

Conquanto haja divergência da doutrina³⁵, é certo que a sentença trabalhista apenas declara a incidência da cota previdenciária, mas não a constitui. A obrigação pré-existe à sua declaração por sentença. Aparentemente, há colidência de prazos entre o art.30, “b” da L.nº 8.212/91 e o art.459, parágrafo único da CLT. É que, enquanto a L.nº 8.212/91 fixa o termo do recolhimento da cota previdenciária para até o 2º dia do mês subsequente ao da competência, o art.459, parágrafo único da CLT fixa o termo do pagamento dos salários no 5º dia útil do mês subsequente ao vencido. Como dito, o fato gerador da contribuição previdenciária são o salário e os demais rendimentos pagos, devidos ou creditados ao trabalhador³⁶. Digo que apenas aparentemente há colisão de prazos porque o do art.459 da CLT se refere à obrigação de pagar salários, e o do art.30 da L.nº 8.212/91, ao de pagar contribuição previdenciária. São dois institutos distintos, unidos pela circunstância de que esta incide sobre aqueles. A época própria do recolhimento previdenciário é, pois, a que está no art.30 da L.nº 8.212/91, isto é, o 2º dia do mês subsequente ao mês da competência, e não o 5º dia útil do mês subsequente ao vencido³⁷. Constituída a obrigação de pagar salários, nasce para o empregador a obrigação tributária e, para a autarquia, o crédito tributário. Não há necessidade de lançamento, contraditório ou notificação porque tudo isso decorre automaticamente da lei. Quando a CF/88 e a lei falam em salários e demais rendimentos devidos, pagos ou creditados³⁸ ao trabalhador, querem significar que o fato gerador da obrigação tributária previdenciária é a contraprestação do trabalho, e não a declaração do débito por sentença. Admitir que a obrigação previdenciária se constitua com a sentença não resolve aquelas situações, comuns no foro, em que o empregado quer, apenas, o reconhecimento jurídico do vínculo de emprego, mas não cobra qualquer parcela salarial em atraso. Nesses casos, não havendo obrigação salarial de pagar, o crédito previdenciário jamais seria cobrável, embora os salários e outras quantias tributáveis tenham sido pagas ao empregado ao longo da relação de emprego. Numa palavra: se a contribuição previdenciária incide sobre salários ou outros rendimentos pagos, devidos ou creditados ao trabalhador, se isso se dá mês a mês, se a contribuição previdenciária deve ser recolhida até o segundo dia do mês seguinte ao de competência, se a empresa tem de contar e recolher as contribuições devidas por ela e pelo empregado, pena de responder sozinha pelo débito sonegado ou recolhido em atraso, é sobrado de dúvida que o fato gerador do tributo é o salário ou qualquer outro rendimento tributável, e a época própria, o segundo dia do mês subsequente ao de competência, segundo a lei previdenciária. Feito o pagamento, ou nascido o direito a ele, nasce imediatamente para a autarquia previdenciária o direito à sua cota, independentemente de sentença condenatória ou de seu eventual trânsito em julgado. Embora se tenha por certo que, como regra, o fato gerador do crédito tributário previdenciário seja a prestação efetiva do trabalho, o pagamento do salário ou o momento em que esse deveria ter sido pago, nos casos em que o vínculo de emprego é reconhecido por sentença o erário somente toma conhecimento de que uma relação negocial provocou o nascimento do fato gerador com o trânsito em julgado dessa sentença. Se o INSS não for chamado ao processo desde o início da lide — e quase nunca o é —, apenas a partir da expressa intimação da sentença passada em julgado, onde se reconheceu o vínculo de emprego, ou da decisão que homologou o acordo entre as partes, é que o crédito tributário podia, em tese, ser lançado. Ora, se o INSS é intimado da sentença ou do acórdão que reconhece (1º) a relação de emprego e, pois, o pagamento dos salários desse período, (2º) o próprio pagamento dos salários ou demais vantagens tributáveis, ou, por fim, (3º) vantagens financeiras de qualquer ordem, que, por lei, estejam sujeitas ao recolhimento previdenciário, apenas a partir daí pode lançar o crédito tributário previdenciário reconhecido judicialmente, e, sendo assim, apenas do primeiro dia do exercício seguinte ao do lançamento começa a correr para ele o prazo decadencial.