Operazioni soggettivamente inesistenti, nozione e giurisprudenza
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Operazioni soggettivamente inesistenti nel diritto tributario

Redazione

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Nozione di operazione soggettivamente inesistente

Con la nozione di operazioni soggettivamente inesistenti si fa riferimento ai casi in cui la transazione commerciale (cessione di beni o erogazione di servizi)è effettivamente avvenuta (in tal modo non potendosi parlare di operazioni oggettivamente inesistenti), ma il fornitore reale risulta essere differente da quello che appare e che ha emesso la fattura.

In poche parole, alla prova documentale che attesta che la prestazione sia stata svolta dal soggetto che ha emesso la fattura, si sovrappone la realtà, ovvero il fatto che la prestazione è stata realmente effettuata ma da altro soggetto.

La giurisprudenza di legittimità

In relazione alla nozione di operazione soggettivamente inesistente, si sottolinea come la Corte di Cassazione penale, sezione III, con sentenza del 23 gennaio 2009, n. 3203, ha avuto modo di chiarire che la stessa deve corrispondere, anche per esigenze di omogeneità interpretativa, a quella che è tale oggettivamente, e cioè, all’operazione che non è realmente intercorsa tra i soggetti che figurano quale emittente e percettore della fattura o altra documentazione fiscalmente rilevante.

Nello specifico, ciò che caratterizza le operazioni soggettivamente inesistenti è dato dalla divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale; al riguardo, così si espressa la Corte di Cassazione – sezione tributaria, sentenza 16 maggio 2012, n. 7672: «In materia di Iva, infatti, la nozione di “fattura inesistente” va riferita, non soltanto all’ipotesi di mancanza assoluta dell’operazione fatturata, ma anche ad ogni tipo di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale, ivi compresa l’ipotesi – ricorrente nella specie – di inesistenza soggettiva, che ricorre quando, pur risultando i beni, o il servizio reso, entrati nella disponibilità patrimoniale dell’impresa utilizzatrice delle fatture, venga accertato che uno o entrambi i soggetti del rapporto siano falsi. In tal caso, mentre l’obbligo di corrispondere l’imposta sull’operazione soggettivamente inesistente deriva del d.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 7, resta evasa l’imposta relativa alla diversa operazione effettivamente realizzata (cfr. Cass. 15374/2002, 6378/2006, 18907/2011)».

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Deducibilità dei costi

In tema di operazioni soggettivamente inesistenti occorre rilevare come a seguito del decreto legge n. 16/2012 il legislatore ha riconosciuto la piena deducibilità dei relativi costi.

Nello specifico, l’art 8, primo comma, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16 (convertito, con modificazioni, dalla legge 26 aprile 2012, n. 44), il quale ha modificato l’art. 14, cantina 4-bis, della legge 24 dicembre 1993, n. 537, ha ristretto l’area di indeducibilità dei “costi da reato” ai soli costi “direttamente utilizzati” per il compimento di atti qualificabili come delitto non colposo e alla condizione che per tale fattispecie il pubblico ministero abbia esercitato l’azione penale con l’espressa attribuzione di efficacia retroattiva alla intervenuta modifica normativa, di talché la citata disposizione ha lo specifico effetto di escludere l’indeducibilità dei costi esposti in fatture che riferiscono l’operazione a soggetti diversi da quelli effettivi, salvo aggiungere, cripticamente, che “ove del caso” l’indeducibilità dei costi documentati da fatture soggettivamente false può comunque discendere dall’applicabilità di altre disposizioni normative “inerenti i requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinabilità” con evidente richiamo ai requisiti previsti per i componenti negativi o positivi del reddito di impresa dall’art. 109, primo comma, del T.U.I.R.

Di conseguenza, si può sostenere che sono deducibili le fatture emesse da un soggetto diverso da quello che ha realmente effettuato la prestazione o la cessione del bene, a condizione, però, che ricorrano i requisiti generali di deducibilità dei costi previsti dal T.U.I.R. (art. 109).

Pertanto, sebbene i costi rappresentati da fatture soggettivamente inesistenti non siano, per ciò stesso, riconducibili a quelli direttamente utilizzati per il compimento dei delitti e, quindi, non ricadano, di regola, nel campo di applicazione della disposizione in esame, la loro deducibilità è comunque subordinata all’esistenza dei requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità previsti dal T.U.I.R..

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