L’omessa indicazione delle royalties nella dichiarazione doganale: brevi considerazioni sull’inquadramento giuridico dell’illecito, le sanzioni e i possibili rimedi

L’omessa indicazione delle royalties nella dichiarazione doganale: brevi considerazioni sull’inquadramento giuridico dell’illecito, le sanzioni e i possibili rimedi

Caminiti Matteo

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a) Premesse generali; b) Le possibili fattispecie illecite configurabili e il loro rapporto; c) il diverso regime di ripartizione della responsabilità in relazione agli illeciti; c) La necessità di dichiarare le royalties ai fini dell’imposizione dell’IVA d) Gli espedienti per scongiurare l’irrogazione delle sanzioni penali e amministrative previste per legge; f) Conclusioni;

a) Premesse generali

La predisposizione di un corpus normativo, quale la legge doganale comunitaria, le cui regole sono condivise da tutti gli Stati membri dell’Unione Europea costituisce la prima e fondamentale misura per salvaguardare la concorrenza nel mercato europeo e incentrarla su principi di correttezza e di trasparenza nei rapporti tra gli operatori economici.

La necessità di punire ogni condotta che comprometta questi valori, per quanto prerogativa imperativa ed irrinunciabile, non deve mai degenerare in una stigmatizzazione dell’illecito, avventata e scomposta, rispetto all’oggettivo disvalore sociale rappresentato dall’episodio compiuto.

Il pericolo sarebbe quello di conculcare il principio della congruità e della proporzionalità della pena, caposaldo della dogmatica penalistica e, prima ancora, della cultura giuridica di un moderno Stato di diritto.

Tali rilievi serbano intatta la loro valenza e fungono da guida tutte le volte che un fatto storico unico, sotto il profilo naturalistico, riceve dal diritto positivo plurime qualificazioni giuridiche.

Con la mente rivolta a tali principi occorre affrontare il problema spinoso in che termini e in quale misura deve essere punita un’impresa al momento di importare merce di provenienza extracomunitaria non indichi nella dichiarare all’Autorità Doganale il valore delle royalies che dovranno essere corrisposte al titolare del marchio utilizzato per contrassegnare la merce.

b) Le possibili fattispecie illecite configurabili e il loro rapporto

Ben distante dall’apparire uno stucchevole e accademico sofisma fine a sé stesso, un primo profilo che si pone all’attenzione della nostra analisi è quello di assegnare alla condotta realizzate con la presentazione di un dichiarazione doganale incompleta per la mancata indicazione delle royalties la qualificazione giuridica più dogmaticamente appropriata, potendo essere sussumibile ora nel delitto di contrabbando previsto dall’art. 292 TULD ora nell’illecito amministrativo di cui all’art. 303 TULD.

La collocazione in una o nell’altra fattispecie non è specioso scrupolo classificatorio, è, bensì, problema, ad avviso dello scrivente, della massima cautela, non fosse altro per i riflessi pratici che ciò comporta nel trattamento sanzionatorio concretamente applicato.

Prima facie la situazione giuridica sembra evocare l’istituto che la nomenclatura codicistica rubicra con il nome di “concorso apparente di norme” e che ricorre ogniqualvolta più disposizioni di legge sono in astratto applicabili ad uno stesso fatto ma soltanto una, definita speciale, trova effettiva applicazione.

La possibilità di una simultanea comminazione di sanzioni penali e amministrative in relazione alla violazione di norme tributarie è da considerarsi ormai prospettiva abbandonata come ovvia conseguenza dell’abrogazione dell’art. 10 della Legge n. 516/82 – disciplina previgente in materia reati tributari – intervenuta per stabilire o, forse meglio, ripristinare una certa logicità e coerenza sistematica con la Legge 24 novembre 1981, n. 689 messa duramente a repentaglio.

Per scampare all’abominio giuridico di punire uno stesso fatto più volte (principio del ne bis in idem sostanziale), l’art. 9 di detta legge, infatti, si fa latore del principio di specialità secondo cui “Quando uno stesso fatto è punito da una disposizione penale o da una disposizione che prevede una sanzione amministrativa ovvero da una pluralità di disposizioni che prevedono una sanzione amministrativa, si applica la disposizione speciale”.1

Forse anche per timore di avventurarsi nell’affannosa ricerca ed individuazione della norma speciale da applicare al caso di specie, impresa resa insidiosa dal guazzabuglio di interpretazioni sulla concreta operatività del principio di specialità che in giurisprudenza e dottrina si sono avvicendate con alterne fortune, la Corte di Cassazione, per dipanare quella che, tutt’ora, conserva l’aura dell’intrico teorico, ha scelto di assumere quale criterio dirimente l’esame della condotta illecita e le modalità in cui si estrinseca.

Innestandosi in una linea di pensiero ormai di lungo corso e che, a quanto pare, ha con successo fatto breccia nel Supremo Collegio, si afferma che È configurabile il delitto di contrabbando cosiddetto intraispettivo, previsto dall’art. 292 del D.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43, e non la contravvenzione prevista dall’art. 303 del medesimo decreto, qualora la discordanza tra i valori denunciati e quelli accertati delle merci importate sia conseguenza non di una semplice dichiarazione ma di un fraudolento comportamento, volto a sottrarre in tutto o in parte la merce al dovuto diritto di confine.” (Cass. Pen. Sez. III, 9 febbraio 2011, n. 8096 in CED Cass. Pen., 2011; conformi Cass. Pen., Sez. 16 marzo 1987, 5625 in Cass. Pen., 1988, 1094; Cass. Pen., 25 marzo 1982, n. 7773, in CED Cass., n. 154954).

Secondo l’opinione espressa dal giudice delle leggi, pertanto, la commissione di un comportamento fraudolento, irrilevante la circostanza che essa accompagni o preceda nel tempo la dichiarazione doganale infedele, viene eletto a vero discrimen tra il delitto di cui all’art. 292 TULD e l’ipotesi meno grave di cui all’art. 303 TULD lasciando intendere che per l’integrazione di quest’ultima sia sufficiente “una mera dichiarazione”.

Acquisirebbe, in questo senso, i caratteri di un raggiro cioè di un’attività finalizzata ad avvalorare l’apparente veridicità della dichiarazione presentata alla Dogana (definizione che si rinviene nella già citata sentenza Cass. Pen. Sez. III, 9 febbraio 2011, n. 8096 in CED Cass. Pen., 2011), la produzione di documentazione fittizia o la realizzazione di taluni altri subdoli artifizi (Cass. Pen. Sez. III, 26 maggio 2010, n. 26413 in CED Cass. Pen., 2011, 3, 1199).

L’irregolarità potrebbe, tra l’altro, riscontrarsi anche nei documenti forniti a corredo delle informazioni riversate nel DV1 come le fatture o i contratti relativi all’operazione commerciale (MASSIMO FABIO, Manuale di diritto e pratica doganale, Ipsoa, Milano, 2011, 149).

Ad opinione di chi scrive, scarso rilievo, invece, se non di alcuna importanza rivestono i documenti di trasporto che, tutt’al più, contengono informazioni relative alla quantità e alla categoria merceologica cui appartiene la merce importata, ma nulla indicano circa il loro valore.

c) La necessità di dichiarare le royalties ai fini dell’imposizione dell’IVA

È legittimo interrogarsi se il contribuente sia obbligato a dichiarare all’Autorità Doganale l’ammontare delle royalties anche per assoggettamento all’imposta sul valore aggiunto.

L’IVA d’importazione, infatti, parrebbe possa essere fatta rientrare nella categoria dei diritti di confine come sembrerebbe desumersi da una prima lettura dell’art. 34 del D.P.R. n. 43/1973 laddove nella norma vi è esplicito riferimento anche “… ogni altra imposta o sovrimposta di consumo a favore dello Stato”) (si veda anche Cass. Pen., Sez. III, 21 gennaio 2003, n. 13102 in Cass. Pen., 2004, 639).

Stando alle previsioni dell’art. 69, primo comma, del DPR 633/72, le royalties inciderebbero, infatti, anche sulla determinazione della base imponibile per liquidare l’IVA d’importazione atteso che quest’ultima viene calcolata sulla base il valore della merce importata determinato secondo i parametri stabiliti dalle disposizioni del CDC cui devono essere addizionati, anche, i diritti doganali e le spese sostenute per l’inoltro.

Vero pomo della discordia, sia in dottrina che in giurisprudenza, resta, infatti, la vessata questio se l’IVA riscossa in dogana è un’imposta interna assimilabile all’IVA nazionale o se da essa debba essere distinta, potendo assimilarsi ad un diritto di confine.

Certuni in dottrina, ritenendo che tra IVA d’importazione e IVA nazionale vi sia un rapporto di completa identità, affermano che non sia necessario tassare le royalties all’atto d’importazione in quanto verrebbero sottoposte all’imposta relativa agli scambi interni sulla base di ciò che viene asseverato con autofattura ex art. 17, terzo comma, DPR 633/1972 (MASSIMO FABIO, Manuale di diritto e pratica doganale, Ipsoa, Milano, 2011, 152).

Altri dissentono osservando che le due sono imposte differenti per soggetti passivi, struttura, funzione, presupposti impositivi, adempimenti formali e di pagamento (FRANCESCO TESAURO, Istituzioni di diritto tributario, Parte Speciale, Utet Torino, 2002, 232)

Sebbene questo nodo gordiano attenda ancora di essere sciolto, il Ministero delle Finanze, nondimeno e in maniera assai netta, sembrerebbe propenso ad escludere che le royalties possano partecipare alla formazione della base imponibile dell’IVA d’importazione e ciò per scongiurare il paventato e latente pericolo di incorrere in una duplice imposizione fiscale dal momento che verrebbero sottoposte già al IVA nazionale una volta che la merce viene immessa nel mercato nazionale (cfr. RM 505327 del 14 novembre 1987).

Cartina di tornasole di una dibattito non ancora sopito, la giurisprudenza di legittimità è apparsa divisa anche in merito al fatto se l’evasione dell’IVA sostanzi una fattispecie penale a sé stante e concorrente con quella di contrabbando od ogni altra configurabile in relazione al pagamento dei dazi doganali.

Sembra prevalere in giurisprudenza l’opinione secondo cui l’evasione dell’IVA di importazione prevista all’art. 70 del DPR 633/1972 (legge istitutiva dell’Imposta sul Valore Aggiunto) e il delitto contrabbando se realizzati con la medesima condotta costituiscano un’unica violazione punita con un’unica pena (cfr. Cass. Civ. Sez. Tributaria, 28 febbraio 2008, n. 5247 in Giust. Civ., Mass., 2008, 2, 317; Cass. Pen., Sez. III, 21 gennaio 2003, in Cass. Pen., 2004, 639; App. Milano, 9 novembre 1992, in Cass. Pen., 1993, 2136; App. di Venezia, 10 marzo 1987, in Rass. trib. 1987, II, 1006).

Qualche pronuncia nella giurisprudenza di merito, però, si smarca dal pensiero della Suprema Corte (cfr. Tribunale di Napoli, Sez. IV 9 dicembre 2008, n. 10833 in Guida al Diritto, 2009, 2, 85; in senso conforme Cass. Pen. Sez. III, 10 marzo 1982, in Cass. Pen., 1983, 970).

L’evasione dell’IVA viene concepita come integrante un reato autonomo al delitto di contrabbando in quanto l’IVA deve essere considerata un’imposta di consumo versata allo Stato. Essa sarebbe – prosegue il giudice partenopeo – riferibile non già ai soli consumi, bensì a cessioni di beni e a prestazioni di servizi effettuate nell’esercizio delle imprese, alle prestazioni di servizi effettuate alle imprese nell’esercizio di arti e professioni, nonché alle importazioni da chiunque effettuate.

Siccome, in questo caso, ci si troverebbe in presenza di due violazioni e, quindi, di un concorso formale di reati ex dell’art. 81, primo comma, c.p., contrabbando doganale di dazi e di IVA, la pena da infliggere sarebbe quella comminata per il reato più grave aumentata fino al triplo e oscillante, dunque, tra un valore minimo di 750 ed un valore massimo di 2.250.

L’istituto del concorso formale eterogeneo di estrazione penalistica – si ha quando con una sola omissione o azione vengono violate diverse disposizioni di legge – troverebbe, in ogni caso, applicazione in quanto trapiantato stabilmente con l’art. 12 del DLgs. 472/1997 anche nella disciplina generale dettata in ordine alle sanzioni amministrative in materia tributaria.

Anche, questa volta, dando credito alle affermazioni di chi, in giurisprudenza e dottrina, concepisce i due tributi – l’IVA d’importazione e i dazi doganali – distinti ed autonomi, posto che, nel caso de quo, con una condotta unica dal punto di vista naturalistico si verificherebbe l’inosservanza di diverse disposizioni di legge relative a differenti tributi.

Al posto di una sanzione risultante dalla sommatoria delle pene fissate per ciascuna fattispecie attraverso il meccanismo chiamato, nel lessico giuridico, cumulo materiale, un afflato garantista favorevole al reo induce il nostro ordinamento ad infliggere al soggetto che “… con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse violazioni della medesima disposizione” (art. 12 del DLgs. 472/1997), una sola pena rispondente a quella prevista dalla legge per la violazione più grave aumentata da un quarto al doppio (cumulo giuridico).

d) Il diverso regime di ripartizione della responsabilità in relazione agli illeciti

La collocazione della condotta illecita oggetto della presente disamina, ora nell’alveo del delitto di contrabbando ora nell’ambito dell’illecito amministrativo ex art. 303 TULD, determina anche un mutamento nel regime di ripartizione delle responsabilità all’interno di un’impresa dotata di personalità giuridica.

Se, infatti, il fatto realizzato da una società configura il delitto di contrabbando, la responsabilità penale, in ossequio dell’art. 272 della Costituzione, verrà posta a carico dell’organo sociale che ha agito in rappresentanza degli interessi della società restando, invece, accollata alla persona giuridica ogni altra conseguenza di carattere patrimoniale come, ad esempio, la misura di sicurezza patrimoniale della confisca obbligatoria delle cose oggetto di contrabbando (Cass. Pen., Sez. III, 4 giugno 2009, n. 28508 in Guida al diritto, 40, 96) o il risarcimento di un maggior danno lamentato dall’Autorità Doganale ai sensi dell’art. 185 c.p..

Ciò non accade quando, invece, nella predetta violazione venga ravvisata la consumazione dell’illecito amministrativo di cui all’art. 303 TULD.

Quantunque l’art 11 del D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 nel prevedere che “Nei casi in cui una violazione che abbia inciso sulla determinazione o sul pagamento del tributo è commessa dal dipendente o dal rappresentante legale o negoziale di una persona fisica nell’adempimento del suo ufficio o del suo mandato ovvero dal dipendente o dal rappresentante o dall’amministratore, anche di fatto, di società, associazione od ente, con o senza personalità giuridica, nell’esercizio delle sue funzioni o incombenze, la persona fisica, la società, l’associazione o l’ente nell’interesse dei quali ha agito l’autore della violazione sono obbligati solidalmente al pagamento di una somma pari alla sanzione irrogata, salvo il diritto di regresso” non sembrerebbe discostarsi per nulla dal modello delineato per il delitto di contrabbando, in realtà, con l’entrata in vigore del Decreto Legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito nella legge 24 novembre 2003, n. 326, la sanzione amministrativa tributaria viene ad essere pagata esclusivamente dalla persona giuridica.

L’art. 7 della predetta legge prevede, infatti, che “Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica.”

Se ne inferisce, dunque, che nei reati tributari la sanzione penale viene applicata nei confronti delle persone fisiche che hanno materialmente agito, rimanendo alla società l’onere di far fronte alla sanzione amministrativa.

Diversamente, laddove siano integrati soltanto gli estremi di un illecito amministrativo, della sanzione amministrativa verrà fatta carico esclusivamente alla persona giuridica che dalla condotta posta in essere ha tratto un qualche profitto economico (si veda sul punto GIANNI BELLAGAMBA – GIUSEPPE CARITI, Il sistema delle sanzioni tributarie, Giuffré Editore, 2011, 441).

e) Gli espedienti per scongiurare l’irrogazione delle sanzioni penali e amministrative previste per legge

Dinanzi, quindi, alla probabile contestazione dell’Autorità Doganale all’esito della procedura di revisione fiscale, l’impresa importatrice ha, tuttavia, la possibilità di evitare di essere sottoposta alla comminazione della sanzione amministrativa.

Potrà, ad esempio, presentare istanza di revisione avviando l’omonimo procedimento amministrativo.

Se, però, nei suoi confronti venisse esercitata l’azione penale per il delitto di contrabbando ex art. 292 TULD, l’importatore potrebbe sottrarsi a qualsiasi intervento repressivo con l’estinzione del reato, secondo i modi stabiliti dall’art. 334 TULD.

Tale norma, infatti, dispone che “Per i delitti di contrabbando punibili con la sola pena della multa, l’amministrazione doganale può consentire che il colpevole effettui il pagamento, oltre che nel tributo dovuto, di una somma non inferiore al doppio e non superiore al decuplo del tributo stesso da determinarsi dall’amministrazione medesima. Il pagamento della somma anzidetta e del tributo estingue il reato”.

La possibilità di tentare un composizione alternativa del contenzioso è, però, rimessa alla discrezionalità della pubblica amministrazione doganale e ciò non è, tuttavia, d’impedimento a che venga disposta la confisca obbligatoria per legge (… L’estinzione del reato non impedisce l’applicazione della confisca, la quale è disposta con provvedimento dell’amministrazione doganale …) la quale può essere concessa dal giudice competente sia nel caso in cui il processo termini con l’emissione di una sentenza di condanna che quando l’imputato venga prosciolto o assolto per ragioni che non attengono alla condotta oggettivamente tenuta, ma che, invece, concernono la colpevolezza del reo (Cass. Pen., Sez. III, 21 settembre 2007, n. 3724 in CED Cass. Pen, 2008; Cass. Pen., Sez. III, 4 giugno 2009, n. 28508, in CED Cass. pen, 2009).

Sarebbe inverosimile o, quanto meno arduo, per la società, specie se la sua attività consiste abitualmente nell’acquisto e nella rivendita di merci provenienti extra SEE, ammannire una linea difensiva in cui sostenga di aver incolpevolmente ignorato o mal interpretato le disposizioni del Codice Doganale Comunitario.

Il cimento argomentativo risulterebbe improvvido dato che l’art. 32 CDC secondo cui “per determinare il valore in dogana ai sensi dell’art. 29 si addizionano, al prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate: a) i seguenti elementi, nella misura in cui sono a carico del compratore ma non sono stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci: …omissi… c) i corrispettivi ed i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore è tenuto a pagare, dimettente o indirettamente, come condizione della vendita delle merci da valutare, nella misura in cui detti corrispettivi e diritti di licenza non sono stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare ”, pare articolato in modo così chiaro da non consentire il sedimentarsi su di esso di alcun dubbio interpretativo o il formarsi di quelle che l’art. 6 D. Lgs. 472/1997 indica come “obiettive condizioni di incertezza” in ordine alla portata e all’ambito applicativo della norma.

Valgono le medesime considerazioni anche laddove alla società venisse imputata la consumazione dell’illecito amministrativo per dichiarazione infedele.

La scusante della buona fede ex l’art. 3, secondo comma, della legge 24 novembre 1981, n. 689 che esclude la sussistenza dell’infrazione, anche in questo caso, può trovare applicazione soltanto al verificarsi di “obbiettive situazioni di incertezza quali mutamenti di opinione dell’amministrazione doganale circa la classificazione di merci o contrasti tra pareri del compartimento doganale e del collegio dei periti doganali” (così Tribunale di Genova 19 settembre 1989 in Dir. e prat. trib., 1990, II, 982).

In seguito alla celebre sentenza della Consulta n. 364/1988, l’ignoranza della legge, infatti, è causa che esclude la colpevolezza soltanto quando essa si riveli circostanza inevitabile nonostante l’autore dell’illecito si sia adoperato con diligenza per conoscere i precetti predisposti dalla legislazione vigente e adeguare il proprio comportamento.

Identico concetto non manca di essere cristallizzato anche nell’art. 6 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 (disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie) il cui quarto comma recita “L’ignoranza della legge tributaria non rileva se non si tratta di ignoranza inevitabile”.

Chiamata a pronunciarsi in merito ad un controversia nella quale fu contestato ad alcuni operatori professionali di essere stati gli autori di violazioni fiscali e di un frode doganale, la giurisprudenza di legittimità (Cass. Pen., Sez. IV, 15 luglio 2010, n. 32069 in Guida al Diritto, 2010, 40, 86), coerente con il nuovo corso inaugurato da sé medesima qualche anno prima (cfr. Cass. Pen. Sez. Un., 10 giugno 1994), ha, oltretutto, affermato che la valutazione dell’obbligo di diligenza per tutti coloro che abitualmente svolgono un’attività professionale deve avvenire con maggior rigore e severità.

Sicché è ragionevole da parte dell’operatore economico, autore nella violazione, reclamare a propria difesa la circostanza di aver commesso l’errore in buona fede quale elemento che ne elide la colpevolezza solamente nell’ipotesi in cui l’errore ricada sulla legge penale per essere stato determinato da un comportamento positivo degli organi amministrativi – l’Autorità Doganale o dell’Amministrazione Finanziaria – o dall’affastellarsi di orientamenti giurisprudenziali discordi intorno ad una data questione giuridica tanto da renderla inestricabile (cfr. Cass. Pen., Sez. IV, 15 luglio 2010, n. 32069 in Guida al Diritto, 2010, 40, 86).

Preclusa, dunque, la possibilità di invocare un errore compiuto in buona fede, in considerazione della natura della violazione, l’impresa importatrice non potrebbe nemmeno fare appello al comma 5 bis dell’art. 6 perché decreta la non punibilità soltanto per le violazioni che non incidono sulla determinazione della base imponibile.

Alla stessa, ciononostante, è consentito di fare ricorso ad altri rimedi.

L’art. 334 TULD nello stabilire che “Per i delitti di contrabbando punibili con la sola pena della multa, l’amministrazione doganale può consentire che il colpevole effettui il pagamento, oltre che nel tributo dovuto, di una somma non inferiore al doppio e non superiore al decuplo del tributo stesso da determinarsi dall’amministrazione medesima. Il pagamento della somma anzidetta e del tributo estingue il reato”.

L’opportunità di servirsi di tale espediente è, comunque, rimesso alla discrezionalità della pubblica amministrazione doganale il che, tuttavia, non è d’impedimento a che venga disposta la misura di sicurezza della confisca, la quale può essere applicata dal giudice sia nel caso in cui il processo termini con l’emissione di una sentenza di condanna che quando l’imputato venga prosciolto o assolto per ragioni che non attengono alla materialità del fatto, ma all’elemento soggettivo del reato, ovvero la colpevolezza del reo (Cass. Pen., Sez. III, 21 settembre 2007, n. 3724 in CED Cass. Pen, 2008; Cass. Pen., Sez. III, 4 giugno 2009, n. 28508, in CED Cass. pen, 2009).

Qualora, invece, l’infrazione del precetto normativo vada ad integrare l’illecito amministrativo di cui all’art. 303 TULD, dopo aver ricevuto la notifica dell’atto di contestazione, l’importatore potrà accedere alla definizione agevolata della controversia in grazia del secondo comma dell’art. 16 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 a mente del quale “Entro il termine previsto per la proposizione del ricorso, il trasgressore e gli obbligati [ai sensi dell’articolo 11, comma 1] in solido, possono definire la controversia con il pagamento di un importo pari ad un terzo della sanzione indicata e comunque non inferiore ad un terzo dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo. La definizione agevolata impedisce l’irrogazione delle sanzioni accessorie”.

f) Conclusioni

L’Art. 11 del Nuovo Codice Doganale Comunitario ha il grande merito di aver introdotto per la prima volta il concetto di sanzione e di prevedere che in caso di violazioni della normativa comunitaria ogni Stato membro possa applicare le sanzioni sotto forma di un onere pecuniario oppure di revoca, sospensione o modifica di qualsiasi autorizzazione nei confronti del trasgressore.

A distanza di quattro anni si è ben distanti da un sistema sanzionatorio armonizzato a livello comunitario.

In Italia tale sistema si fonda ancora sul DPR. n. 43/1973 che dopo quarant’anni di onorato servizio andrebbe riformato per adeguarlo ai tempi moderni.

L’augurio è che si riesca a dare vita ad un testo normativo organico che, per una volta, sia capace di semplificare e coordinare gli apparati disciplinari, tuttora, esistenti.

1 La medesima definizione è stata riprodotta tal quale anche nell’art. 9 della Legge Delega n. 205/99 con cui il Governo venne incaricato di riformare i reati tributari.

2 L’art. 27 della nostra Carta Costituzionale prevede che “La responsabilità penale è personale

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