Esterovestizione e abuso del diritto; la posizione della Corte di Cassazione

di Edoardo Catinari
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La Corte di Cassazione, in tema di esterovestizione societaria, ha diverse volte preso posizione circa i profili dell’abuso del diritto.

    Indice

  1. L’esterovestizione
  2. La posizione della Corte di Cassazione con le ordinanze n. 11709 e n. 11710 dell’11 aprile 2022
  3. Nuove conferme da parte della Corte di Cassazione con la sentenza n. 23150 del 25 luglio 2022

1. L’esterovestizione

In primis ricordiamo che con il termine “esterovestizione” è intesa la fittizia localizzazione della residenza fiscale di una persona fisica o di una società all’estero in un Paese con un trattamento fiscale più vantaggioso di quello nazionale, allo scopo di sottrarsi agli adempimenti previsti dall’ordinamento tributario del Paese di reale appartenenza.

A livello normativo, ai sensi dell’art. 73 co. 3 del TUIR, si considerano residenti i soggetti IRES che hanno nel territorio dello Stato, per la maggior parte del periodo d’imposta, alternativamente:

  • la sede legale;
  • la sede dell’amministrazione;
  • l’oggetto principale dell’attività svolta.

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2. La posizione della Corte di Cassazione con le ordinanze n. 11709 e n. 11710 dell’11 aprile 2022

Lo scorso 11 aprile 2022, con le ordinanze n. 11709 e n. 11710[1], la Suprema Corte è stata chiamata ad esprimersi relativamente a delle contestazioni mosse ad una società con sede legale in Cina, che svolgeva in loco attività di fabbricazione di apparecchiature elettriche. Il tutto è nato a seguito di una verifica effettuata dalla GdF, dove sarebbero emerse circostanze che avrebbero portato l’AE a considerare tale società cinese come esterovestita; da quanto evince dalla sentenza, tra i fattori principali che avevano portato l’AE a ritenere tale società come fiscalmente residente in Italia, importante rilievo veniva attribuito alla presenza di tre persone fisiche residenti in Italia nel suo consiglio di amministrazione. Sul punto si precisa che tali amministratori ricoprivano ruoli apicali anche all’interno della società italiana che controllava la controllata cinese ritenuta esterovestita. In aggiunta, due dei suddetti amministratori non si erano mai recati in Cina nei periodi di imposta rilevanti mentre il terzo, seppure si fosse recato in Cina, aveva visitato il Paese per lo svolgimento di attività estranee al ruolo di amministratore.

L’AE, in buona sostanza, sosteneva che tali amministratori, impartissero le direttive per la gestione amministrativa e operativa della società, non avendo, di contro, i responsabili locali alcun potere sostanziale ed apicale nella gestione societaria. Alla luce di tale ricostruzione, l’AE riteneva che la sede dell’amministrazione della controllata cinese dovesse essere localizzata in Italia e, di conseguenza, ai sensi dell’art. 73 comma 3 del TUIR. tale società fosse da considerarsi ivi residente.

E’ stato chiarito dai giudici che la nozione di “sede dell’amministrazione”, in quanto contrapposta alla “sede legale, deve ritenersi coincidente con quella di “sede effettiva”, intesa come il luogo dove hanno effettivamente svolgimento le attività amministrative e di direzione dell’ente e dove si convocano le assemblee, e cioè il luogo deputato, o stabilmente utilizzato, per l’accentramento degli organi e degli uffici societari in vista del compimento degli affari e dell’impulso dell’attività dell’ente. Sul punto, si ribadisce la rilevanza fondamentale, in tema di corretta individuazione della residenza fiscale, del criterio della “sede di direzione effettiva”, rilevando testualmente che “sebbene la controversia in questione interessi una fattispecie di pretesa residenza non effettiva in un paese extracomunitario, non priva di rilevanza sistematica è comunque la considerazione che, nel contesto internazionale, anche la giurisprudenza comunitaria mostra di convergere sulla rilevanza della sede effettiva”.

In relazione a questa fattispecie, il giudice di legittimità ha chiarito come la ratio e la funzione dell’art. 73 comma 3 del TUIR siano semplicemente quelle di indicare i criteri di collegamento tra soggetti passivi e il territorio dello Stato italiano. Conseguentemente quindi, una contestazione di esterovestizione basata su tale disposto normativo prescinderebbe dalla presenza di ogni vantaggio fiscale che la società presunta esterovestita avrebbe potuto ritrarre dall’insediamento in uno Stato estero nonché dalla natura fittizia o abusiva di tale insediamento.

In altre parole, seppure la Cassazione non escluda che questo possa accadere in relazione a particolari fattispecie, gli accertamenti in tema di esterovestizione non rientrerebbero necessariamente nell’alveo dell’abuso del diritto.

Tale posizione interpretativa, che si ritiene condivisibile, si pone in aperto contrasto con un copioso filone giurisprudenziale della stessa Cassazione in base al quale, al contrario, il fenomeno dell’esterovestizione rientrerebbe tout court nell’alveo dei fenomeni abusivi [2].

In conclusione, la Corte di Cassazione ha proseguito la propria analisi rammentando che, in ambito convenzionale, la sede “direzione effettiva” è definita place of effective management, ossia il luogo in cui:

  • sono prese le decisioni più importanti relative alla gestione della società nonché allo svolgimento dell’attività d’impresa;
  • è “effettivo” lo svolgimento delle attività amministrative e di direzione dell’ente e dove si convocano le assemblee;
  • le persone che esercitano le funzioni manageriali prendono le proprie decisioni e sono definite le azioni principali dell’ente.

3. Nuove conferme da parte della Corte di Cassazione con la sentenza n. 23150 del 25 luglio 2022

Da ultimo, con la sentenza n. 23150 del 25 luglio 2022, la Cassazione è tornata a esprimersi sul tema dell’esterovestizione e, sul suo rapporto con la disciplina dell’abuso del diritto[3].

La Corte ha analizzato la medesima fattispecie a oggetto delle precedenti ordinanze analizzate (11709 e 11710) giungendo in buona sostanza alle stesse conclusioni.

Nel dettaglio, a seguito di un Processo Verbale di Constatazione emesso dalla GdF, l’AE muoveva delle contestazioni di esterovestizione a una società costituita in Cina che svolgeva in loco attività industriale.

Ciò in ragione della circostanza che alcuni amministratori di tale società fossero anche amministratori della controllante italiana e non si fossero di fatto mai recati in Cina per assumere decisioni fondamentali all’attività di impresa.

La citata sentenza ha dapprima enunciato il principio di diritto in base al quale tutti i criteri di collegamento di cui all’art. 73 del TUIR hanno la natura di norme sostanziali e si applicano al fine di attrarre in Italia la residenza di entità formalmente costituite all’estero a prescindere dalla sussistenza di qualsiasi forma di abuso del diritto. Anche in questo caso, la Corte ha ribadito che nell’identificare il place of effective management ai fini convenzionali, vada dato rilievo anche al luogo in cui è svolta l’attività principale della società, oltre che al luogo in cui vengono prese le decisioni manageriale per la sua gestione.

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Alessandra Concas, Giornalista iscritta all’albo dell’Ordine di Cagliari e Direttore responsabile di una redazione radiofonica web. Interprete, grafologa e criminologa.
In passato insegnante di diritto e lingue straniere, alternativamente. In relazione alla grande passione per il diritto, collabora dal 2012 con la Rivista giuridica on line Diritto.it, per la quale è altresì Coautrice della sezione delle Schede di Diritto e Referente delle sezioni attinenti al diritto commerciale e fallimentare, civile e di famiglia.

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Note

[1] Corte di Cassazione, ordinanze n. 11709 e 11710, 11 aprile 2022

[2] Corte di Cassazione, ordinanze n. 4463, 11 febbraio 2022, n. 7454, 8 marzo 2022, n. 8297, 15 marzo 2022.

[3] Corte di Cassazione, ordinanze n. 23150, 25 luglio 2022

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