Cessione ramo aziendale e deduzione residuo valore fiscale

L’Agenzia delle Entrate, Divisione Contribuenti, Direzione Centrale Grandi contribuenti e internazionale, con la risposta n. 109/2023 ha disposto delle delucidazioni in merito alla cessione dell’unico ramo d’azienda.
Ad avviso dell’Amministrazione Finanziaria l’avviamento, così come ogni altro bene che compone l’azienda, rileva ai fini della determinazione della plusvalenza.

1. La disciplina di riferimento: art. 86 TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 – Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi – )

L’art. 86 del TUIR, testualmente, dispone che: “1. Le plusvalenze dei beni relativi all’impresa, diversi da quelli indicati nel comma 1 dell’articolo 85, concorrono a formare il reddito:
a) se sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;
b) se sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni;
c) se i beni vengono assegnati ai soci o destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa.
2. Nelle ipotesi di cui alle lettere a) e b) del comma 1 la plusvalenza è costituita dalla differenza fra il corrispettivo o l’indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ammortizzato. Concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso. Se il corrispettivo della cessione è costituito esclusivamente da beni ammortizzabili, anche se costituenti un complesso o ramo aziendale, e questi vengono complessivamente iscritti in bilancio allo stesso valore al quale vi erano iscritti i beni ceduti, si considera plusvalenza soltanto il conguaglio in denaro eventualmente pattuito.
3. Nell’ipotesi di cui alla lettera c) del comma 1, la plusvalenza è costituita dalla differenza tra il valore normale e il costo non ammortizzato dei beni.
4. Le plusvalenze realizzate, diverse da quelle di cui al successivo articolo 87, determinate a norma del comma 2, concorrono a formare il reddito, per l’intero ammontare nell’esercizio in cui sono state realizzate ovvero, se i beni sono stati posseduti per un periodo non inferiore a tre anni, o a un anno per le società sportive professionistiche, a scelta del contribuente, in quote costanti nell’esercizio stesso e nei successivi, ma non oltre il quarto. La predetta scelta deve risultare dalla dichiarazione dei redditi; se questa non è presentata la plusvalenza concorre a formare il reddito per l’intero ammontare nell’esercizio in cui è stata realizzata. Per i beni che costituiscono immobilizzazioni finanziarie, diverse da quelle di cui al successivo articolo 87, le disposizioni dei periodi precedenti si applicano per quelli iscritti come tali negli ultimi tre bilanci; si considerano ceduti per primi i beni acquisiti in data più recente.
4-bis. Per le plusvalenze realizzate su partecipazioni in imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’articolo 47 bis, comma 1, per i quali sussiste la condizione di cui al comma 2, lettera a), del medesimo articolo, al cedente controllante, ai sensi del comma 2 dell’articolo 167, residente nel territorio dello Stato, ovvero alle cedenti residenti sue controllate, spetta un credito d’imposta ai sensi dell’articolo 165 in ragione delle imposte assolte dall’impresa o ente partecipato sugli utili maturati durante il periodo di possesso della partecipazione, in proporzione delle partecipazioni cedute e nei limiti dell’imposta italiana relativa a tali plusvalenze. La detrazione del credito d’imposta di cui al periodo precedente spetta per l’ammontare dello stesso non utilizzato dal cedente ai sensi dell’articolo 89, comma 3; tale ammontare, ai soli fini dell’applicazione dell’imposta, è computato in aumento del reddito complessivo. Se nella dichiarazione è stato omesso soltanto il computo del credito d’imposta in aumento del reddito complessivo, si può procedere di ufficio alla correzione anche in sede di liquidazione dell’imposta dovuta in base alla dichiarazione dei redditi.
5. La cessione dei beni ai creditori in sede di concordato preventivo non costituisce realizzo delle plusvalenze e minusvalenze dei beni, comprese quelle relative alle rimanenze e il valore di avviamento.
5-bis. Nelle ipotesi dell’articolo 47, commi 5 e 7, costituiscono plusvalenze le somme o il valore normale dei beni ricevuti a titolo di ripartizione del capitale e delle riserve di capitale per la parte che eccede il valore fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni.”

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2.1 Il caso di specie

Nello specifico, mediante l’istanza di interpello, la società istante esercente la propria attività in Italia mediante una succursale vedeva la vendita di quest’ultima ad un’altra società.
Il ricorrente all’Amministrazione Finanziaria espone che il complesso aziendale era stato precedentemente acquistato mediante un’operazione di acquisto di ramo aziendale. Nella cessione veniva inserito in bilancio un importo a titolo di avviamento. A seguito dell’acquisto era stata deliberata la chiusura della succursale italiana rappresentante il complesso aziendale ascrivibile all’attività esercitata in Italia dal ricorrente l’AE.
L’istante chiede all’Amministrazione Finanziaria se nel trasferimento del ramo d’azienda in scrutinio la plusvalenza derivante da cessione vada determinata come differenza tra il corrispettivo ricevuto ed il costo non ammortizzato dei beni ceduti, comprendente il valore fiscale residuo dell’avviamento precedentemente acquisito a titolo oneroso e dedotto solo parzialmente.

2.2 La soluzione interpretativa proposta dall’istante

Il ricorrente l’Agenzia delle Entrate ritiene che, sulla scorta della normativa di cui all’art. 86 D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), la plusvalenza derivante dalla cessione dovrebbe essere determinata come differenza sussistente tra corrispettivo ricevuto e costo non ammortizzato dei beni ceduti, comprendente il valore fiscale residuo dell’avviamento in precedenza acquisito a titolo oneroso e dedotto soltanto in modo parziale.

2.3 La decisione dell’Agenzia delle Entrate

Nel caso in scrutinio l’Amministrazione Finanziaria riallacciandosi all’art. 86 del TUIR statuisce che “la plusvalenza è costituita dalla differenza fra il corrispettivo o l’indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ammortizzato”.
Lo stesso articolo dispone che “concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso”.
Sicché nel caso di cessione a titolo oneroso concorre a determinare la plusvalenza la differenza tra il corrispettivo e il costo non ammortizzato dei beni, compreso il valore fiscale dell’avviamento nel caso di trasferimento aziendale.
Invero, l’avviamento, insieme agli altri beni aziendali, assume rilevanza nella determinazione della plusvalenza, concorrendo a determinarla in modo paritario al residuo valore fiscale. Tale conclusione trova applicazione anche nel caso in esame dove si verifica una cessione dell’intero complesso aziendale della succursale italiana. L’avviamento in scrutinio concorre pertanto alla determinazione della plusvalenza.