Credo che la tv mai abbia parlato così diffusamente come in questo periodo delle cose fiscali, non riuscendo però, e per una volta, ad orientare chi ascolta, per una sorta di effetto dettato dal pendolo delle notizie, un giorno con racconto centrato sulla scoperta di mirabolanti evasioni, e l’altro giorno, invece, su imprenditori suicidi (anche) per troppa pressione fiscale. Fino a giungere all’evoluzione drammatica, ma con lieto fine, dei fatti di Romano di Lombardia, nella bergamasca.
Infine, il dubbio s’insinua: saranno poi criminali questi evasori, ovvero si difendono come possono se vogliono continuare ad andare avanti? Vero è che ogni situazione fa storia a se, com’è altrettanto vero che anche le regole fiscali sono leggi di uno stato di diritto e, in quanto tali, vanno (e fatte) rispettate/re. Il contesto, come è noto, è di più ampio spettro, comprendendo la capacità (o incapacità) delle classi dirigenti di eliminare quelle concause del fenomeno elusivo, ricomprendendo in esse certamente l’elevata pressione fiscale, tale anche a motivo, dopo le mucche e le cartelle, delle spese pazze di uno stato che a cavallo degli anni 50/60 era uno di quelli che cresceva di più al mondo. Un giorno, quando le passioni e i rancori si saranno sopiti, qualcuno, non so se storico, economista, giurista o sociologo, si prenderà la briga di studiare il fenomeno, chiedendosi cosa avranno mai fatto (di disastroso) gli italiani adulti negli anni 1965/2010 per far diventare, invece, il loro paese uno di quelli che cresce di meno e/o finisce prima sull’orlo del precipizio nei momenti di magra internazionale.
Dalle stelle alle stalle – ad oggi, senza ritorno. Mi astengo, allora, dal commentare fenomeni di ordinaria evasione, concentrandomi, invece, traendo spunto dalla sentenza di Cassazione n° 3267/2012, sul fenomeno cd delle cartiere, soggetti con funzioni studiate a tavolino al precipuo scopo di frodare il fisco, senza scusanti di sorta, avendo il fenomeno una preoccupante ricaduta sul mercato, in quanto consente ad alcuni di giocare sporco in danno, in primis, dei concorrenti: nel mondo delle fatture false è il mercato ad essere violentemente drogato. Il rapporto che tratterò è fra privati, e mi asterrò, quindi (ed anche), da un fenomeno collaterale, con metodologie similari, che è quello che corre sul crinale politico/imprenditoriale della costituzione di provviste attraverso la falsa fatturazione (totale o con importi gonfiati) per ridistribuire, meglio estero su estero, i fondi occulti (a chi può oliare il sistema – politicanti/faccendieri/lobbisti della peggiore specie).
Il fenomeno delle false fatturazioni viene osservato, in particolare, nell’edilizia ed è un meccanismo semplice da realizzare – si prende un omino, possibilmente avanti con l’età, gli si fa aprire la partita iva, lo si titola edile, anche con attività destrutturata, senza mezzi, senza operai, finanche senza calce & badile. Evidentemente, in edilizia un optional, basta saper compilare una fattura, indicando cifre corpose, tanto che, sommate, l’omino in questione ritrarrebbe dalla sua attività, e per dirla con E. Fornero, una paccata di soldi, e, conseguentemente, di reddito, con l’Erario gaudente perché, scritto nero su bianco nel modello Unico, sarebbe creditore di rilevanti somme a titolo di imposte, sia Irpef e addizionali ed Irap che Iva, oltre ai contributi Inps.
Vero è che quegli stessi importi hanno contribuito sia ad abbassare il reddito ai clienti/committenti che a detrarre l’iva per i medesimi, chiusura del cerchio per cui, attraverso il meccanismo della rivalsa/detrazione, si compie il mantra dell’imposta indiretta, la sua neutralità, così pensata e voluta tanti anni fa in sede europea.
Alla fine qualcuno rimarrà inciso (consumatore finale), mentre il reddito così funziona, strutturalmente è la somma algebrica tra i ricavi dell’attività ed i costi inerenti, con regole varie di aggiustamento perlopiù contenute nel testo Unico n° 917/1986.
Succede, però, che quell’omino non si appassioni più di tanto al dibattito sulla patrimoniale si/no tanto in voga di questi tempi nel nostro Paese, perché di beni al sole non ne ha neanche l’ombra, mentre i rilevanti redditi ed imposte dichiarati non gli consentono di assolvere all’atto consequenziale della compilazione, e pagamento, dell’F24, fatti che, combinati, rendono del tutto impossibile la riscossione coattiva del
dovuto da fare per il tramite di Equitalia.
Allora sarebbe fuori contesto domandarsi perché tutto questo, a chi giova, e chiedere ragione del comportamento dell’omino al committente/cliente che ha abbattuto il reddito per un importo corrispondente alle fatture ed ha detratto la corrispondente Iva? Cosa che fa, in questi casi, l’Agenzia delle Entrate, presumendo a monte che nel rapporto tra prestatore e committente non vi sia l’oggetto delle fatturazioni (atto simulato), opere di edilizia del primo verso il secondo e dietro il pagamento di un corrispettivo, ma un’intesa dove il primo simulerebbe lavori effettuati al secondo, al solo scopo di consentire a quest’ultimo di abbattere il reddito e procacciarsi crediti Iva; così il prezzo, eventualmente pagato (sicuramente frazionario rispetto a quello scritto in fattura), altro non è che il corrispettivo del falso in atti documentali; in ultima analisi, l’azione di intelligence dell’Agenzia si sposta dal prestatore, che mai pagherà quanto dichiarato simulando, al committente che è il beneficiario del disegno elaborato in frode al Fisco.
La normativa fiscale consente di richiamarsi anche a presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, e nei dati/fatti sopra riportati è arduo non individuare una sommatoria di elementi che, univocamente, portino a presumere la sussistenza di fatture emesse per operazioni inesistenti.
Da parte di alcuni, a volte anche con toni accesi, si contesta il legislatore fiscale che non garantirebbe la cd parità delle armi, consentendo all’Organo Pubblico libere presunzioni e mettendo in capo alla controparte, il soggetto accertato, l’onere della prova contraria. Ma il sedicente costruttore (qua benevolmente chiamato omino) che emette fatture ad uso e consumo del committente, anch’esso imprenditore, rende bene l’idea della ragionevolezza strutturale della norma italiana, che, alfine, consente l’utilizzo di mezzi idonei e di indagini mirate, anche al di fuori delle risultanze della contabilità ufficiale (e non necessariamente solo del soggetto accertato), pur di arrivare ad una realtà dei fatti, sostanzialmente veritiera, anche se manca la cosiddetta prova regina. In astratto, è giusto essere tutti garantisti, ma se il Fisco si dovesse limitare al controllo delle scritture contabili, nella gran parte dei casi certificherebbe la loro ordinaria tenuta e, quindi, la bontà dei redditi/imposte dichiarate. Nel caso delle fatture per operazioni inesistenti, se non fosse previsto l’utilizzo di ragionamenti fondati su elementi convergenti per una diversa lettura dei fatti espressi in fattura, formalmente corretta e registrata, la prova regina si ridurrebbe, a quel punto, ad un ripensamento, per motu proprio, dei soggetti interessati, che, sulla di via di Damasco, si pentono, tornano indietro (al primo Ufficio dell’Agenzia) e confessano la falsità della fattura stessa. Gesto, il pentimento, apprezzabile ma poco probabile nel contesto del progetto posto in essere allo scopo di frodare al fisco.
Una serie, quindi, di elementi combinati, quali l’assoluta mancanza di organizzazione di uomini e mezzi su un’attività, per definizione, necessitata ad essere strutturata, la mancanza dei versamenti di qualsivoglia imposta nonostante i redditi cospicui da parte del prestatore, la sussistenza da parte di quest’ultimo di una capacità di spesa non eccelsa e non corrispondente ai redditi dichiarati (non acquista macchine, né immobili, non contrae assicurazioni, etc), la non rintracciabilità delle operazioni nei conti correnti, legittima l’Ufficio a chiedere conto all’utilizzatore finale della fattura dei lavori che sarebbero stati svolti dall’emittente della fattura medesima, presumendo costi artatamente fittizi, con legittimazione normativa contenuta nel secondo periodo dell’art. 39, I° c, lett. d), dpr n° 600/1973 (L’esistenza di attività non dichiarate o la inesistenza di passività dichiarate e’ desumibile anche sulla base di presunzioni semplici, purche’ queste siano gravi, precise e concordanti).
Nel gioco delle parti, il cerino si sposta nelle mani del cliente per conto del quale il prestatore avrebbe eseguito l’opera: se intendesse fornire la prova contraria per il fatto della regolare registrazione della fattura ricevuta e si dolesse in via generica delle prove reperite dalla parte pubblica è molto probabile ch rimanga…. scottato. La casistica giurisprudenziale, sul punto, conferma l’assunto – in particolare, la Suprema Corte di Cassazione ha discusso un ricorso analogo emettendo la già citata sentenza n° 3267 del 02/03/2012 nei confronti di una società che aveva acquistato dell’olio da una società la cui struttura organizzativa non avrebbe permesso quanto scritto in fattura; nello specifico, la società venditrice (tra l’altro) non aveva disponibilità del prodotto nei propri magazzini, aveva preso in locazione un locale di 20 mq nel cui retro scala risultavano due posture in pietra della capacità rispettivamente di appena 90 e 130 quintali, non aveva alcun dipendente, possedeva un solo autocarro, in precarie condizioni, sul quale risultava installata una cisterna per oli minerali (pertanto impossibilitato al trasporto di olio di oliva – il bene oggetto della vendita); i giudici di legittimità constatavano delle coincidenze perlomeno strane, quali l’autocarro alienato due giorni dopo l’ultima vendita di olio, il consulente delle parti era lo stesso, la società venditrice si riforniva di olio da una ditta che aveva denunciato il furto della documentazione contabile, i titolari erano legati da vincoli di parentela, la ditta venditrice risultava in attività giusto per il periodo coincidente con le vendite di olio contestate e poi fu messa in liquidazione.
La sentenza è oltremodo interessante, perché il ricorrente/parte privata era riuscito a produrre della documentazione (pagamenti) che andava in contrario senso degli elementi riferiti, e che, in quanto univoci e unidirezionali verso la presunzione di operazioni inesistenti, avevano portato i giudici di seconde cure a ribaltare il primo giudizio di merito, favorevole al contribuente. Nella motivazione della sentenza di Cassazione, si riferisce infatti dell’esistenza di assegni bancari di pagamento, ma i giudici si spingono ad ipotizzare (o meglio, non lo escludono) un disegno più raffinato della truffa che prevedrebbe, dopo il pagamento in assegni, lo storno di pari importo in nero ed in contanti – come a prefigurare un cartaceo fittizio che non tralascia nessun particolare per rendere più credibile il contesto che si vuole fare apparire.
In ogni caso, ribadiscono l’ambito decisionale in capo al giudice di merito, chiamato a decidere sulla base di tesi ed antitesi presuntive, con relativa documentazione a supporto, delle parti in causa (Occorre inoltre precisare che nel nostro ordinamento, fondato sul principio del libero convincimento del giudice, non esiste una gerarchia di efficacia delle prove, per cui i risultati di talune di esse debbano necessariamente prevalere nei confronti di altri dati probatori, essendo rimessa la valutazione delle prove al prudente apprezzamento del giudice, con la conseguenza che il convincimento del giudice sulla verità di un fatto può basarsi anche su una presunzione, eventualmente in contrasto con altre prove acquisite, se da lui ritenuta di tale precisione e gravità da rendere inattendibili gli altri elementi di giudizio ad esso contrari, alla sola condizione che fornisca del convincimento così attinto una giustificazione adeguata e logicamente non contraddittoria (v. tra le altre Cass. n. 9245 del 2007).
Nei casi trattati, non ci sono giustificazioni di sorta – l’illegalità dei comportamenti fa emergere una distorsione imprevedibile del mercato, in quanto le fatture per operazioni inesistenti, dal lato di chi le riceve, costituiscono, versante irpef/ires, un effetto onere deducibile (abbattono, in modo fraudolento, il reddito) e, versante Iva, un effetto bancomat (si generano crediti/rimborsi e/o si abbatte, fraudolentemente, l’imposta).
Per i competitor onesti è quasi impossibile resistere in un mercato drogato da questi artifizi – fa bene allora soprattutto a costoro leggere che lo stato ha reagito, anche a tutela dei loro interessi e, per una volta, almeno in questi casi, la condanna della pubblica opinione non può essere che unanime.
Pur affermando che la responsabilità è personale e che a fronte di certi comportamenti non vi sono suggerimenti di sorta, per delle situazioni contingenti, non del tutto assimilabili alle fatturazioni false in radice, mi sento di dare, invece, un consiglio di buon senso (mutuato dalla giurisprudenza di legittimità che in itinere si è formata), a coloro i quali hanno utilizzato fatture che di falso hanno soltanto il soggetto che le ha emesse. Anche qui, ritenendo poco probabile un ripensamento sul proprio operato, a seguito della contestazione dell’Agenzia delle Entrate.
La fattispecie riguarda lavori che sono stati effettivamente eseguiti, ma il cui prestatore d’opera non vuole apparire, evidentemente, per evadere il fisco. Il committente che, alfine, deve rivendere opere edilizie con fattura (molto difficile per beni immobili e registrati poter pensare di non fatturare – di solito, si indicano importi minori), ha invece la necessità di documentare tutti i fatti contabili, che gli consentono di sottoporre a tassazione diretta il differenziale tra ricavi fatturati e costi afferenti, e di detrarsi l’iva pagata sugli acquisti. Qui, torna in gioco quello che ho chiamato omino (nullatenente) che fattura (tanto ha preordinato che alla fine non pagherà nulla) il lavoro da altri effettuato.
Il caso di scuola viene elaborato dalla dottrina e dalla giurisprudenza come fatturazione soggettivamente inesistente, a cui la norma tributaria si oppone con diversi principi, negando la deducibilità del costo e la detraibilità dell’Iva (art. 21, c. 7, dpr n° 633/1972); ma mentre ai fini dell’imposizione diretta una qualche forma di salvaguarda sussiste, ed è questo il motivo per cui è un bene rappresentare alfine la realtà, ai fini dell’iva non vi sono rimedi di sorta – il committente non ha diritto alla detrazione per l’imposta pagata.
Per i redditi, la Corte di Cassazione ha ormai un orientamento prevalente che accoglie il riconoscimento dei costi, anche con richiamo all’art. 109 del tuir che prevede la deducibilità di costi non imputati al conto economico (leggasi anche non registrati e/o non correttamente fatturati), purché determinabili nella corretta misura con elementi certi e precisi, salvaguardando, altresì, il principio costituzionale della tassazione in base alla capacità contributiva di cui all’art. 53, che senz’altro è da intendersi come tassazione del reddito, corrispettivi al netto dei costi afferenti, e non dei soli corrispettivi (come succederebbe se non si riconoscessero fatture passive solo soggettivamente inesistenti).
Per inciso, è’ stato proprio il richiamo all’art. 53 che ha consentito, infine, alla Corte Costituzionale, sentenza n° 225 del 8/06/2005, di affermare che negli accertamenti induttivi che presuppongono maggiori ricavi si deve tenere conto di una percentuale di abbattimento dei costi relativi; analogamente, e a maggior ragione, per quei ricavi dichiarati che scontano la deduzione di costi, fittizi soltanto nella soggettività dell’emittente.
Ma anche qui è fondamentale spiegare bene le fattispecie, perché sulla medesima trattata dai giudici delle leggi, che era la presunzione di redditività dei prelevamenti/versamenti non giustificati dei conti correnti, la Corte di Cassazione lo stesso anno, con la sentenza del 28/09/2005 (n°19003), ancora ne attenuava il principio, in virtù dell’onere della prova, che spetterebbe al contribuente che vuole far valere costi non registrati – costi da riconoscere, e in ultima analisi, a condizione che lo stesso contribuente ne fornisca la prova. La Corte quando afferma principi generali ad essi poi si richiama, soprattutto quando non le si offrono i necessari distinguo per discostarsi da detti principi. Pertanto, pur rientrando nella branca generale delle presunzioni sulla portata dei costi da riconoscere deducibili, un conto è richiamarsi al principio di buon senso secondo il quale i ricavi induttivamente ricostruiti non possono non essere stati ingenerati da costi parimenti in nero (ancora nel 2009, sentenza n° 6617/2009, la Suprema Corte rigettava l’abbattimento presuntivo di costi sui maggiori ricavi accertati), altra cosa è aver dichiarato ricavi, oltre ai relativi costi, fasulli dal solo lato soggettivo dell’emittente.
Tornando alle fatturazioni soggettivamente inesistenti, l’ultima sentenza della Corte di Cassazione, sul punto, la n° 21089/2011, spiega il perché del suo orientamento, che è quello di non salvare, ai soli fini dell’Iva, chi ha commissionato i lavori (e, quindi, ha versato dell’Iva che in teoria dovrebbe detrarsi), ma ha la colpa di aver teorizzato/accettato la presenza del terzo fittizio, compilatore della fattura, in luogo dell’effettivo prestatore dei lavori. Censurando la tesi dei giudici di merito, secondo i quali le fatture emesse da una “cartiera” non comporterebbero alcuna evasione, la Cassazione ha sentenziato:
L’affermazione non è condivisibile perchè si pone in netto contrasto con il principio di diritto ripetutamente affermato da questa Corte, e condiviso dal Collegio, secondo il quale “In tema di IVA, la volontaria utilizzazione di documentazione fiscale non corrispondente alla realtà economica, configurando nei confronti del contribuente la partecipazione ad una frode fiscale, gli impedisce di avvalersi del principio della tutela del terzo di buona fede, così come delineato dalla giurisprudenza comunitaria (cfr. Corte di Giustizia CE, sentenza 6 luglio 2009, in cause riunite C-439/04 e C- 440/04) e preclude, quindi, la detraibilità dell’imposta risultante dalle fatture” (Cass. 5912/2010; conf. 735/2010, 1950/2007). In applicazione di tale principio, la S.C., in fattispecie analoga a quella sub indice, ha cassato la sentenza della commissione tributaria regionale che aveva annullato un avviso di rettifica di dichiarazione IVA per indebita detrazione di costi risultanti da fatture soggettivamente inesistenti, sul presupposto della mancanza di dolo del contribuente, il quale aveva effettivamente ricevuto e pagato la merce indicata in fattura, senza tener conto che la merce proveniva da un’impresa diversa da quella figurante sulle fatture.
Nella chiosa finale, gli stessi giudici liquidano il committente che ha scientemente permesso la interposizione di un soggetto fittizio (che) consente al soggetto che ha realmente operato di lavorare “a nero”, rendendosi incidentalmente conto della pena aggiuntiva a cui lo sottopongono per il mancato riconoscimento della detrazione dell’Iva (per opere effettuate, ma da soggetto che non compare in fattura), e facendo venire così meno il principio della neutralità dell’imposta e del fatto che incida il solo consumatore finale.
E’ come se gli avessero detto, per una parte, ben ti sta e per l’altra, ora paghi tu per le imposte non pagate da altri.
Invero, anche ai fini delle imposte dirette, col meccanismo dell’omino interposto, il danno all’Erario comunque c’è, nonostante il diritto del committente di vedersi riconoscere i costi; ma colui che li ha certificati, l’omino, dichiarando ricavi ad altri ascrivibili, lo ha fatto scientemente perché ha preordinato di non pagare le imposte ed ha una situazione patrimoniale che lo mette al riparo da eventuali azioni esecutive di Equitalia.
In definitiva, quindi, la via del ripensamento, di per sè poco probabile, può alleggerire la posizione di tutti coloro i quali, scoperti a far uso di fatturazioni per operazioni inesistenti dal lato soggettivo, ammettano la realtà del soggetto interposto – non competerà loro la detrazione dell’iva ma avranno la possibilità di vedersi riconoscere i costi ai fini dell’imposizione diretta.
In tutti i casi osservati, l’iter processuale dimostra un doppio binario in ipotesi di fattispecie dove la struttura aziendale del prestatore non avrebbe permesso l’esecuzione dei lavori (che però risultano da qualcuno effettuati per conto del committente/imprenditore). Il lavoro comunque viene dichiarato effettuato, ciò giustifica in capo al committente l’abbattimento del proprio reddito, ma non gli consente di detrarre l’iva, secondo la logica degli estensori della cass. n° 21089/2011, perché il prestatore reale è rimasto nel cono d’ombra.
Poiché la giurisprudenza interviene a seguito di fattispecie concrete, attendo di vedere come si comporterà la Corte di Cassazione, nel caso in cui il reale prestatore d’opera venisse individuato in tempo utile per contestargli i lavori fatturati da altri (chiaramente, con i procedimenti amministrativi dell’Ufficio preposto), di guisa che nel procedimento a carico del committente entri il fatto della duplicazione soggettiva d’imposta, con Iva versata dal committente (a cui verrebbe negata la detrazione) e Iva accertata in capo al reale prestatore dei lavori. La stessa Corte di Giustizia, invocata sempre dagli estensori della sentenza 21089/2011, in varie sentenze ha sancito che ogni forma di duplicazione (anche quella derivante da accertamenti) è illegittima.
Ma per arrivare a tanto, il committente, per avere la chance prospettata di vedersi riconosciuta anche la detrazione Iva, dovrà sperare che l’Agenzia individui in tempo utile, ai fini del perseguimento del reale evasore, colui che effettivamente ha realizzato l’opera e, a questo punto, la via del pentimento, confessione della reale portata dei lavori, con l’indicazione degli effettivi esecutori, è, in ogni caso, consigliabile.
Scrivi un commento
Accedi per poter inserire un commento