Trattamento IVA: danno da ristorare e risoluzione contratto

L’Agenzia delle Entrate, Divisione Contribuenti, Direzione Centrale Grandi contribuenti e internazionale, con la Risposta n. 588/2022 ha fornito chiarimenti in merito al trattamento IVA nella determinazione del risarcimento del danno e annessa risoluzione contrattuale.

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1. Disciplina generale

Giova preliminarmente rilevare che la determinazione del corretto trattamento fiscale delle somme corrisposte deriva dall’individuazione della natura giuridica delle medesime somme. Nello specifico, ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, in relazione alla fattispecie in scrutinio, necessita appurare se gli importi da corrispondere costituiscono il corrispettivo per una prestazione ricevuta, il risarcimento per inadempimento ovvero il mancato rispetto dell’adempimento di obblighi contrattuali. A tal proposito, l’art. 3 (rubricato – Prestazioni di servizi -) del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto) dispone che: “Costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d’opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte. Costituiscono prestazioni di servizi a titolo oneroso quelle effettuate per l’uso personale o familiare dell’imprenditore o di coloro i quali esercitano un’arte o una professione o per altre finalità estranee all’impresa o all’esercizio dell’arte o della professione…”.
In merito alla determinazione della base imponibile sono norme di riferimento gli artt. 13 e 15 del suddetto DPR n. 633/1972.
L’art. 13 (rubricato – Base imponibile -) dispone che: “La base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi è costituita dall’ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti al cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali, compresi gli oneri e le spese inerenti all’esecuzione e i debiti o altri oneri verso terzi accollati al cessionario o al committente, aumentato delle integrazioni direttamente connesse con i corrispettivi dovuti da altri soggetti...”.
L’art. 15, co. 1, n. 1), (rubricato – Esclusioni dal computo della base imponibile -) dispone che
“Non concorrono a formare la base imponibile:
Le somme dovute a titolo di interessi moratori o di penalità per ritardi o altre irregolarità nell’adempimento degli obblighi del cessionario o del committente;”.

2. Il parere dell’Amministrazione finanziaria

Con riferimento alla risoluzione del contratto dovuta alla mancata esecuzione, l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di evidenziare come ai sensi dell’art. 1453 c.c. (rubricato – Risolubilità del contratto per inadempimento -) “Nei contratti con prestazioni corrispettive, quando uno dei contraenti non adempie le sue obbligazioni, l’altro può a sua scelta chiedere l’adempimento o la risoluzione del contratto, salvo, in ogni caso, il risarcimento del danno.
La risoluzione può essere domandata anche quando il giudizio è stato promosso per ottenere l’adempimento; ma non può più chiedersi l’adempimento quando è stata domandata la risoluzione.
Dalla data della domanda di risoluzione l’inadempiente non può più adempiere la propria obbligazione.”
Inoltre, ai sensi del dettato normativo di cui all’art. 1223 c.c. “Il risarcimento del danno per l’inadempimento o per il ritardo deve comprendere così la perdita subita dal creditore come il mancato guadagno, in quanto ne siano conseguenza immediata e diretta”. Sicché, il danno deve essere valutato tenendo conto: a) del danno emergente (quale perdita patrimoniale concretamente subita) in virtù dell’inesatto adempimento dell’obbligazione o dell’inadempimento; b) lucro cessante, ossia il guadagno mancato, inteso come il complesso patrimoniale che si sarebbe prodotto in assenza di fatto illecito o inadempimento.
Assunto che il co. 1 dell’art. 15 del D.P.R n. 633/1972 dispone l’esclusione dal calcolo della base imponibile delle somme  dovute  a  titolo  di  interessi moratori o di penalità per ritardi o altre irregolarità nell’adempimento degli obblighi del cessionario o del committente, l’Amministrazione finanziaria ritiene che gli importi corrisposti non a titolo di cessioni di beni o prestazioni di servizi sono da escludersi all’applicabilità del regime IVA.