La giurisdizione tributaria e gli atti impugnabili davanti al giudice tributario

La giurisdizione tributaria e gli atti impugnabili davanti al giudice tributario

MC redazione

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Sommario: 1. Connotazioni e caratteristiche   della giurisdizione tributaria. – 2. Atti impugnabili davanti alla Commissione Tributaria.

 

1. Connotazioni e caratteristiche   della giurisdizione tributaria

 

La giurisdizione tributaria si connota ormai quale giurisdizione generale estesa ai tributi di ogni genere e specie, differenziandosi dalle altre giurisdizioni per la diversità della materie e per la particolare composizione mista (giudici professionali, professionisti, laureati esperti nella materia).[1]

Si individua in base alla materia, estesa a tutti i tributi, indipendentemente dalla specie di atto impugnato, dovendosi anche escludere una riserva assoluta di giurisdizione sugli interessi legittimi a favore del giudice amministrativo, potendo il legislatore attribuire la relativa tutela ad altri giudici.[2]

La giurisdizione tributaria deve essere considerata un organo speciale di giurisdizione preesistente alla Costituzione»,[3] anche se la disciplina degli organi speciali può essere modificata dal legislatore ordinario, il quale, tuttavia, incontra precisi limiti costituzionali consistenti nel «non snaturare» (co- me elemento essenziale e caratterizzante la giurisprudenza speciale) le materie attribuite a dette giu- risdizioni speciali e nell’«assicurare la conformità a Costituzione» delle medesime giurisdizioni»[4]

Le commissioni tributarie sono organi giurisdizionali pienamente compatibili con il dettato costituzionale, essendo preesistenti all’entrata in vigore della Costituzione, [5] e la loro giurisdizione deve ritenersi limitata alle controversie attinenti alla materia tributaria, compatibile con il divieto di istituzione di nuovi giudici speciali.[6]

Infatti la giurisdizione tributaria è costituzionalmente legittima solo se ad essa sono devolute materie propriamente tributarie e non sussiste discrezionalità, invece, da parte del legislatore di attribuire alle Commissioni Tributarie, tutte le controversie relative a prestazioni patrimoniali che non siano tributi.[7]

È irrilevante il nomen juris che il legislatore attribuisce ad una prestazione patrimoniale imposta al fine di qualificare una controversia come tributaria, in quanto la coattività è un elemento essenziale del tributo, ma non distintivo, dovendosi, invece, far riferimento all’art. 53 Cost.

Il difetto della natura tributaria della controversia fa venir meno il fondamento costituzionale della giurisdizione del giudice tributario, con la conseguenza che l’attribuzione a tale giudice della cognizione della suddetta controversia si risolve inevitabilmente nella creazione, costituzionalmente vietata, di un “nuovo” giudice speciale e nella consequenziale devoluzione della controversia alla giurisdizione ordinaria.

Il processo tributario mutua il rito dal codice di procedura civile, pur avendo un proprio codice processuale (d.lgs 546.92) che, all’art. 1, contiene una norma di chiusura (art. 1, comma 2, d.lgs. 546/92) che rimanda, per quanto non disposto dal Decreto legislativo, alle norme del codice di procedura civile con esso compatibili.

Ha natura di “impugnazione – merito” e non “impugnazione – annullamento” in quanto non è diretto alla mera eliminazione dell’atto impugnato ma alla pronunzia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente sia dell’accertamento dell’amministrazione finanziaria; il giudice, ove ravvisi l’infondatezza parziale della pretesa dell’amministrazione, non deve, né può, limitarsi ad annullare l’atto impositivo, ma deve quantificare la pretesa tributaria entro i limiti posti dal “petitum” delle parti.[8]

Il giudizio tributario è, come quello civile, un processo tecnico in cui l’inosservanza delle disposizioni processuali può portare ad una pronuncia preliminare di inammissibilità e/o di improponibilità del ricorso che preclude l’esame della questioni di merito.

In base alla disciplina dettata dal d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 18, comma 2, art. 19 e art. 24, comma 2, il processo tributario, in quanto rivolto a sollecitare il sindacato giurisdizionale sulla legittimità del provvedimento impositivo, è strutturato come un giudizio di impugnazione del provvedimento stesso, nel quale l’Ufficio assume la veste di attore in senso sostanziale, e la sua pretesa è quella risultante dall’atto impugnato, sia per quanto riguarda il “petitum” che per quanto riguarda la “causa petendi“.[9]

Se la sentenza accoglie il ricorso del contribuente e annulla l’atto impositivo, anche in mancanza del formarsi del giudicato, è precluso alla Amministrazione alcuna forma di riscossione provvisoria.[10]

Trova applicazione, anche nel processo tributario, il disposto della legge n. 742/1969 in materia di sospensione dei termini processuali: la sospensione dal 1° agosto al 15 settembre di ogni anno si applica non tenendo conto nel computo dei giorni compresi tra il 1° agosto ed il l5 settembre dell’anno della pubblicazione della sentenza impugnata, a meno che la data di deposito cada durante lo stesso periodo feriale, nel qual caso decorre dal 16 settembre.[11]

La L. 28 dicembre 2001, n. 448, art. 12, comma 2, attribuisce alle commissioni tributarie la giurisdizione sulle controversie “aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie“, ambito ulteriormente precisato dalla L. n. 248 del 2005 che ha aggiunto alla formula ora riportata le parole “comunque denominati“.

Si assiste, quindi, ad un ampliamento della giurisdizione tributaria quale conseguenza dell’allargamento degli originari stretti confini dell’articolo 2 del d.lgs. 546/92; trattasi di giurisdizione generale esclusiva con la conseguenza che, nelle materie ad esse devolute, non riguarda solo l’atto ma anche il rapporto sottostante.[12]

Ancora incerta, o meglio, non specificata da alcuna normativa, è la definizione di tributo che consiste, in termini generali, in una prestazione obbligatoria imposta, collegata ad un fatto economico che attua il concorso di tutti al finanziamento della spesa pubblica e può essere qualificato come prestazione economica patrimoniale che la legge richiede ai consociati per realizzare il concorso al sostentamento delle spese pubbliche.

Va anche precisato che la sua giustificazione risiede nel principio di capacità contributiva, pur trattandosi di una entrata coattiva imposta dalla autorità acquisita iure imperii senza che vi concorra la volontà dell’obbligato.

Va attribuita la natura tributaria non ad ogni prelievo coattivo, pur essendo prestazioni patrimoniali imposte, ma solo a quei prelievi che, sebbene coattivi, presentano, due caratteristiche: 1) nesso sostanziale con un presupposto economicamente valutabile, rilevante quale indice di capacità contributiva; 2) vincolo di destinazione del gettito derivante da tale prelievo a concorrere a coprire le spese pubbliche.[13]

In mancanza di tali presupposti, si deve affermare la natura non tributaria della materia e di conseguenza la carenza di giurisdizione dei giudici tributari non essendo sufficiente che il fatto generatore delle suddette prestazioni patrimoniali sia simile al presupposto che, in passato, avevano avuto alcuni tributi, senza poter addurre ragioni di opportunità per giustificare, sul piano costituzionale, la cognizione, da parte dei giudici tributari, di controversie non tributarie riguardanti fattispecie in qualche misura simili a quelle propriamente tributarie.

La Cassazione ha anche precisato che l’art. 2 del d.lgs. n. 546/1992 rappresenta una deroga alla giurisdizione dell’Autorità giudiziaria ordinaria affermando la giurisdizione del giudice tributario solo se la controversia rientri in una delle tre fattispecie normativamente e tassativamente previste nei tre commi dell’art. 2 cioè una controversia relativa a sovraimposte, sanzioni, interessi e altri accessori.[14]

Vanno, infatti,  attribuite al giudice tributario le controversie aventi ad oggetto la restituzione e/o il rimborso di somme indebitamente corrisposte a titolo di tributo e/o di correlati accessori, quali gli interessi,  in base al combinato disposto degli artt. 2 e 19, lett. g), del d.lgs. n. 546 del 1992 e tale giurisdizione  viene meno solo quando la Amministrazione abbia riconosciuto in ogni suo aspetto l’ammontare del debito. Perciò rientra nella giurisdizione tributario anche la controversia in cui la parte privata chieda il versamento di interessi (su imposte di cui sia pacificamente riconosciuto l’obbligo di restituzione) in misura maggiore (in forza di anatocismo) rispetto a quanto calcolato dall’Amministrazione.[15]

Il giudice tributario può risolvere, in via incidentale, senza autorità di giudicato, ogni questione pregiudiziale alla pretesa fatta valere nell’ambito delle controversie rientranti nella propria giurisdizione con le sole eccezioni delle questioni in materia di falso o sullo stato o la capacità delle persone diversa dalla capacità di stare in giudizio.[16]

Non sono, tuttavia, rilevabili d’ufficio la nullità del testamento o lesione delle quote di legittima; se, invece, tali eccezioni sono rilevate tempestivamente dal difensore la Commissione tributaria pronuncia su tali questioni incidenter tantum.

L’ art. 2, c. 1 d.lgs. 546/92, prevedeva, originariamente, la competenza della Commissioni tributarie anche per le sanzioni amministrative, comunque irrogate da uffici finanziari, gli interessi ed ogni altro accessorio.

È stata, tuttavia, dichiarata l’illegittimità costituzionale dell’art. 2, comma 1, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 nella parte in cui attribuisce alla giurisdizione tributaria le controversie relative alle sanzioni comunque irrogate da uffici finanziari, anche laddove esse conseguano alla violazione di disposizioni non aventi natura tributaria.[17]

La censura di costituzionalità relativa al diniego di giurisdizione delle Commissioni tributarie per le sanzioni non tributarie, trova valida giustificazione difettando il collegamento tra la natura dell’atto e il relativo giudice.

La giurisdizione tributaria, al pari di quella amministrativa, si caratterizza per la sua natura impugnatoria, potendo essere azionata solo per impugnare atti dell’Amministrazione finanziaria e degli Enti locali, e “in quanto rivolto a sollecitare il sindacato giurisdizionale sulla legittimità dell’atto impositivo, è strutturato come un giudizio d’impugnazione del provvedimento, in cui l’oggetto del dibattito è circoscritto alla pretesa effettivamente avanzata con l’atto impugnato, alla stregua dei presupposti di fatto e di diritto in esso indicati, ed entro i limiti delle contestazioni sollevate dal contribuente”.[18]

La giurisdizione si determina sulla base della domanda e rileva, ai fini del riparto tra giudice ordinario e giudice speciale, non già la prospettazione delle parti, bensì il cosiddetto petitum sostanziale, il quale va identificato non solo e non tanto in funzione della concreta statuizione che si chiede al giudice, ma anche e soprattutto in funzione della causa petendi, ossia dell’intrinseca natura della posizione soggettiva dedotta in giudizio ed individuata dal giudice stesso con riguardo alla sostanziale protezione accordata in astratto a quest’ultima dal diritto positivo.[19]

Va anche tenuto presente che “l’ente impositore non può modificare a suo piacimento dichiarando “non impugnabili” atti che impugnabili sono” e, “spetta al giudice di merito sceverare con congrua motivazione gli atti impositivi dagli atti che impositivi non sono, esaminando gli aspetti sostanziali dell’atto, che possono non trovare compiuta corrispondenza nei suoi aspetti formali.[20]

 

2. Atti impugnabili davanti alla Commissione Tributaria

 

La giurisdizione delle Commissioni   presuppone la natura tributaria della controversia,  essendo stata dichiarata  l’illegittimità della norma che riservava  alle CT anche la cognizione delle sanzioni comunque irrogate  dagli uffici finanziari (Corte cost. 2008/130)

Si può, quindi, ricorrere al giudice tributario avverso tutti gli atti adottati dall’ente impositore che, con l’esplicitazione delle concrete ragioni (fattuali e giuridiche) che la sorreggono, portino comunque a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria. [21]

I criteri elaborati dalla giurisprudenza costituzionale per qualificare come tributarie alcune entrate sono: 1) doverosità della prestazione; 2) mancanza di un rapporto sinallagmatico tra parti; 3)collegamento della prestazione alla pubblica spesa in relazione a un presupposto economicamente rilevante.

Non è rilevante, invece,  la formale denominazione del prelievo.[22]

Le questioni di competenza vanno eccepite immediatamente nella fase iniziale della causa. (art. 38 c.p.c.)

Occorre individuare gli atti impugnabili davanti al giudice tributario.

Se l’atto impugnato è finalizzato all’accertamento del rapporto d’imposta, di diritto soggettivo è sottoposto alla giurisdizione delle commissioni tributarie.

L’art. 12, comma secondo, della legge 28 dicembre 2001, n. 448, configura la giurisdizione tributaria come giurisdizione a carattere generale, che si radica in base alla materia, indipendentemente dalla specie dell’atto impugnato.

L’art. 19 d.lgs. 546/1992 reca l’elenco degli atti dei vari uffici dell’amministrazione finanziaria o dagli altri enti territoriali aventi capacità impositiva ed emessi in una delle materie descritte al precedente art. 2, suscettibili d’impugnazione avanti le commissioni tributarie.

L’elencazione degli atti impugnabili davanti al giudice tributario, di cui all’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, non esclude l’impugnabilità di atti non compresi in tale novero ma contenenti la manifestazione di una compiuta e definita pretesa tributaria.[23]

Il principio da cui desumere l’impugnabilità di un atto è desumibile dall’assioma che un atto che abbia contenuto impositivo non può essere privato di tutela giurisdizionale.

Va, al riguardo, operata una precisazione nel senso che l’elencazione degli “atti impugnabili“, contenuta nell’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992, tenuto conto dell’allargamento della giurisdizione tributaria operato con la legge n. 448 del 2001, deve essere interpretata alla luce delle norme costituzionali di buon andamento della p.a. (art. 97 Cost) e .di tutela del contribuente (art. 24 e 53 Cost.) riconoscendo la impugnabilità davanti al giudice tributario di tutti gli atti adottati dall’ente impositore che portino, comunque, a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, con l’esplicitazione delle concrete ragioni (fattuali e giuridiche) che la sorreggono, senza necessità di attendere che la stessa, ove non sia raggiunto lo scopo dello spontaneo adempimento cui è “naturaliter” preordinato, si vesta della forma autoritativa di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dall’art. 19 citato.[24]

Risulta ormai superato, quindi, il principio della tassatività degli atti impugnabili indicati dall’art. 19 D.lgs 546/92, alla luce delle pronunce della Suprema Corte che hanno riconosciuto la ricorribilità e la conseguente tutela giurisdizionale davanti alle Commissioni tributarie contro l’atto di revoca dell’accertamento con adesione [25]e contro il diniego di autotutela.[26] 

Anche il provvedimento di rigetto della domanda di condono è atto autonomamente impugnabile anche in mancanza di una specifica previsione, in considerazione dello scopo che ha e degli effetti che produce.[27]

Sorge, infatti, in capo al contribuente destinatario, già al momento della ricezione della notizia, l’interesse, ex art. 100 cod. proc. civ., a chiarire, con pronuncia idonea ad acquisire effetti non più modificabili, la sua posizione in ordine alla stessa e, quindi, ad invocare una tutela giurisdizionale, comunque, di controllo della legittimità sostanziale della pretesa impositiva e/o dei connessi accessori vantati dall’ente pubblico. La mancata impugnazione da parte del contribuente di un atto non espressamente indicato dall’art. 19 citato non determina, in ogni caso, la non impugnabilità (e cioè la cristallizzazione) di quella pretesa, che va successivamente reiterata in uno degli atti tipici previsti dall’art. 19.[28]

Pertanto “l’identificazione dell’atto impugnabile non deve, tuttavia, essere condotta secondo un criterio nominalistico … e occorre verificare se ci si trovi di fronte ad un atto sostanzialmente impositivo, che, essendo prodromico alla riscossione coattiva, possa ritenersi autonomamente impugnabi- le“.[29]

Va, quindi, riconosciuta la possibilità di ricorrere alla tutela del giudice tributario avverso tutti gli atti adottati dall’ente impositore che, con l’esplicazione delle concrete ragioni (fattuali e giuridiche) che la sorreggono, porti comunque a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, senza necessità di attendere che la stessa, ove non sia raggiunto lo scopo dello spontaneo adempimento cui è naturaliter preordinato, si vesta della forma autoritativa propria di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dall’art. 19 cit. atteso l’indubbio sorgere in capo al contribuente destinatario, già al momento della ricezione di quella notizia, dell’interesse (art. 100 c.p.c.) a chiarire, con pronuncia idonea ad acquistare effetti non più modificabili, la sua posizione in ordine alla stessa e, quindi, ad invocare una tutela giurisdizionale – ormai, allo stato, esclusiva del giudice tributario – comunque di controllo della legittimità sostanziale della pretesa impositiva e/o dei connessi accessori vantati dall’ente pubblico.[30]

Si deve, quindi, riconoscere la ricorribilità di provvedimenti davanti al giudice tributario ogni qual volta vi sia un collegamento tra atti della Amministrazione e rapporto tributario, nel senso che tali provvedimenti devono essere idonei ad incidere sul rapporto tributario, dovendosi ritenere possibile una interpretazione non solo estensiva ed anche analogica della categoria degli atti impugnabili previsti dall’art. 19, d.lgs. 546/92.[31]

 Costituisce, ormai, principio affermato” che con l’art. 12, comma 2, della L. 28 dicembre 2001, n. 448 (secondo cui “appartengono alla giurisdizione tributaria tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie”) la giurisdizione tributaria è divenuta – nell’ambito suo proprio – una giurisdizione a carattere generale, competente ogni qual volta si controverta di uno specifico rapporto tributario, o di sanzioni inflitte da uffici tributari. Di conseguenza, è stato modificato l’art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in quanto il contribuente può rivolgersi al giudice tributario ogni qual volta abbia interesse a contestare (art. 100 del codice di procedura civile) la convinzione espressa dall’Amministrazione in ordine alla disciplina del rapporto tributario”.[32]

Pertanto, nonostante l’elencazione tassativa degli atti impugnabili, contenuta nell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, il contribuente può impugnare anche atti diversi da quelli contenuti in detto elenco, purché espressione di una compiuta pretesa tributaria.[33]

In forza di tale principio generale ”sono qualificabili come avvisi di accertamento o di liquidazione, impugnabili ai sensi dell’art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, tutti quegli atti con cui l’Amministrazione comunica al contribuente una pretesa tributaria ormai definita, ancorché tale comunicazione non si concluda con una formale intimazione di pagamento, sorretta dalla prospettazione in termini brevi dell’attività esecutiva, bensì con un invito bonario a versare quanto dovuto, non assumendo alcun rilievo la mancanza della formale dizione “avviso di liquidazione” o “avviso di pagamento” o la mancata indicazione del termine o delle forme da osservare per l’impugnazione o della commissione tributaria competente, le quali possono dar luogo soltanto ad un vizio dell’atto o renderlo inidoneo a far decorrere il predetto termine, o anche giustificare la rimessione in termini del contribuente per errore scusabile.[34]

La mancata ricorribilità di tali atti davanti al giudice tributario comporterebbe una lacuna di tutela giurisdizionale, in violazione dei principi contenuti negli artt. 24 e 113 Cost. perché “il carattere esclusivo della giurisdizione tributaria non consente che atti non impugnabili in tale sede siano devoluti, in via residuale, ad altri giudici, secondo le ordinarie regole di riparto della giurisdizione.[35]

Pertanto anche gli inviti al pagamento che hanno tali caratteristiche sono immediatamente impugnabili.

L'”invito al pagamento” menzionato del d.P.R. n. 43 del 1988, art. 67, comma 2, lett. a), non “costituisce atto presupposto o comunque prodromico ad ogni iscrizione a ruolo e di ogni avvio di procedura riscossiva” e, quindi, “non deve essere emesso in tutte le ipotesi in cui iscrizioni e procedura abbiano titolo in avvisi di liquidazione, accertamento, rettifica o irrogazione di sanzioni (e cioè in atti recanti certificazione dell’esistenza e della quantificazione delle ragioni vantate dall’amministrazione finanziaria e da questa fatte oggetto di pretesa attuativa), nonché, in via analogica, tutte le volte che il credito tributario abbia già un titolo“.[36]

In alcuni casi, invece, l’avviso di pagamento, soprattutto se contiene le modalità di calcolo dell’imposta e la calendarizzazione dei pagamenti costituisce una vera e propria liquidazione dell’imposta dovuta che incide sulla posizione patrimoniale del contribuente e presuppone che il Comune abbia formato il ruolo, poi trasmesso al Concessionario per la riscossione. che, anziché emettere direttamente la cartella di pagamento, trasmette un avviso di pagamento nel quale sono riportati tutti gli elementi caratterizzanti la cartella.[37]

Ove tale invito sia stato notificato al contribuente – e in particolar modo quando ciò avvenga senza che (prima) altro diverso titolo sia stato a quest’ultimo notificato -, esso non costituisca, in quanto prodromico all’iscrizione a ruolo del tributo e idoneo a portare a conoscenza del contribuente medesimo la pretesa dell’amministrazione e a renderne possibile l’esercizio del diritto di difesa, atto autonomamente impugnabile“.[38]

Non impugnabili sono i pareri resi dalla Amministrazione finanziaria in sede di interpello preventivo, qualora si tratti di atto generale di interpretazione preventiva della portata di una normativa che non incide direttamente sul rapporto tributario, mentre a diverse conclusioni dovrebbe giungersi nel caso opposto (es: art. 167, comma 5, Tuir in caso di interpello per il regime cfc o ex art. 132, c. 3 e 4, Tuir nel caso di interpello per l’accesso al consolidato mondiale) ove il comportamento della Amministrazione incida direttamente sulla definizione del rapporto tributario come anche nel caso di ruling internazionale (art. 8, d.l. 30.9.2003, n. 269) o pianificazione fiscale concordata (art. 1, c. 387 e segg. l. 30.12.2004, n. 311).

La circolare n. 7/E del 3 marzo della Agenzia delle Entrate chiarisce che le risposte date attraverso gli interpelli non possono essere impugnate davanti alle Commissioni Tributarie in quanto hanno natura di atti amministrativi non provvedimentali.

Tale principio deve valere anche per le risposte agli interpelli disapplicativi (ex art. 37-bis, comma 8, del d.P.R. n. 600/1973) che, qualche Commissione Tributaria di merito, ha individuato come atti impugnabili, assimilandoli agli atti di diniego o di revoca di agevolazioni.[39]

Tale circolare, tuttavia, non è  vincolante per il contribuente; va, al riguardo rilevato che la risposta all’interpello consente al contribuente di conoscere in tempi certi e brevi la posizione dell’Amministrazione finanziaria sull’applicazione di norme tributarie in riferimento a circostanze concrete.

L’atto impositivo può eventualmente arrivare in un momento successivo, qualora il contribuente, non attenendosi al parere dell’Agenzia, abbia messo in atto un comportamento in contrasto con le norme tributarie. Soltanto in questa ipotesi è possibile, secondo l’orientamento dell’A.F., il ricorso davanti alla Commissione tributaria provinciale competente.

Tuttavia se l’atto incide sfavorevolmente nella posizione soggettiva del contribuente potrebbe ipotizzarsi una impugnazione, anche al fine di una pronuncia meramente dichiarativa, introduvendosi, così, la possibilità da parte delle CT di emettere sentenze meramente dichiarative.

Il parere reso dall’Ufficio sull’interpello vincola il fisco che non può emettere atti impositivi contrari al parere reso,  a pena di nullità del provvedimento.

Deve, quindi, ritenersi impugnabile la determinazione assunta dall’Ufficio in seguito a una istanza di interpello con cui il contribuente  chiede  una esenzione, una agevolazione, una esclusione in genere, in quanto la sua mancata impugnazione nei termini previsti rende definitiva la decisione presa in sede amministrativa.[40]

Rientra nella giurisdizione tributaria la controversia promossa dal contribuente e che investa un pignoramento presso terzi, cioè un atto dell’esecuzione, che, a norma dell’art. 2, comma 1, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, come modificato dall’ art. 3-bis, comma 1, lett. a), del d.l. 30 settembre 2005, n. 203, convertito, con modificazioni, dalla L. 2 dicembre 2005, n. 248, sarebbe escluso dalla giurisdizione del giudice tributario, quando  l’oggetto della controversia sia costituito non da un atto dell’esecuzione, bensì dalla contestata fondatezza del titolo esecutivo, cioè delle cartelle esattoriali mediante le quali l’ente   creditore abbia  esercitato la pretesa tributaria che il contribuente ritenga non dovuta: sicché trattandosi di valutare l’an del tributo (nel caso “tassa automobilistica”) la giurisdizione  appartiene al giudice tributario.[41]

Invece per quanto riguarda gli atti di carattere generale si ritiene che  il contribuente sia  libero di adeguarsi al parer reso dalla A.F. interpellata e le ragioni del contribuente  potranno essere fatte valere  avverso l’atto successivo con il quale la pretesa impositiva potrà essere  esercitata allorquando il contribuente, nonostante la determinazione adottata, non la intenda rispettare.

Le risposte negative agli interpelli antielusivi, pur non essendo ricomprese tra gli atti autonomamente impugnabili indicati dall’articolo 19 del d.lgs. 546/1992, sono assimilabili ad altri atti contemplati dalla norma e, più precisamente, ai provvedimenti di diniego di agevolazioni tributarie e  sono stati ritenuti impugnabili in quanto le  determinazioni in senso negativo dell’A.F.  costituiscono atto di  diniego di agevolazione fiscale e sono soggette ad autonoma    impugnazione ai sensi dell’art. 19, 1° comma, lett. h) del d.lgs. n. 546 del 1992. [42]

Tale atto rientra tra quelli tipici previsti come impugnabili da detta   disposizione normativa, e pertanto la mancanza di impugnazione nei termini di legge decorrenti dalla comunicazione delle determinazioni al   contribuente ai sensi dell’art.l, comma 4 D.M. 19-6-1998, n. 259, rende    definitiva la carenza del potere di disapplicazione della norma antielusiva  in capo all’istante. Il giudizio innanzi al giudice tributario a seguito della   impugnazione si estende al merito delle determinazioni impugnate.[43]

Invece la mancata impugnazione di un atto generale,ancorchè ritenuto impugnabile, non è ostativa alla impugnazione dell’atto successivo emesso nei confronti del contribuente, perché è con tale atto che si esplica la potestà accertatrice della A.F.

Diverso è, invece, dell’interpello c.d. personalizzato con cui il contribuente chiede una agevolazione o esenzione.

Il contribuente che ha presentato un’istanza in tal senso è titolare di un vero e proprio diritto soggettivo, a che l’ A.F. esamini compiutamente l’istanza e gli eventuali allegati al fine di verificare se possa sottrarsi alla disciplina limitativa di cui chiede la disapplicazione.

In tal caso il rifiuto, ove non impugnato, non consente l’impugnazione tardiva del successivo provvedimento.

Non impugnabili sono anche le Circolari della Agenzia delle Entrate con le quale viene interpretata una norma tributaria, anche qualora contengano direttive agli uffici gerarchicamente subordinati perché vi si uniformino; si è ritenuto, infatti, che trattasi di un parere dell’Amministrazione non vincolante per il contribuente e la relativa Circolare non è, quindi, impugnabile né davanti al giudice tributario, non essendo atto di esercizio di potestà impositiva né davanti al giudice amministrativo, non essendo un atto generale di imposizione.[44]

Va esclusa, anche, allo stato, la proposizione dell’azione di mero accertamento negativo davanti alle Commissioni tributarie, qualora la pretesa fiscale non venga attivata mediante la formazione e la notificazione di un atto concreto, non essendo ancora venuta meno la natura impugnatoria del giudizio tributario.[45]

Non si ravvisa, tuttavia, la violazione di alcun principio costituzionale o comunitario, perché il diritto del contribuente non rimane affatto privo di tutela, in quanto questa viene assicurata nel momento utile in cui la lesione del diritto, con l’atto impositivo, si presenti concreta ed attuale.[46]

Tuttavia la possibilità di far ricorso al sistema di impugnazione del silenzio-rigetto assicura una ampia tutela con l’apertura alla possibilità, de iure condendo, ma auspicabile, dell’azione di accertamento negativo, ad esempio sulla debenza o meno di un determinato tributo, che eviterebbe agli Uffici di reiterare atti di accertamento per ciascun anno, nell’incertezza della sua debenza.

Sono impugnabili gli “avvisi inutili”; in caso di erronea emissione  e notificazione  di un avviso di accertamento il contribuente ha il diritto di impugnarlo, e ciò indipendentemente dalla circostanza che il medesimo avviso si riveli inutile od innocuo. Ogni atto giuridico infatti produce effetti anche se viene definito inutile dall’ emittente e può comunque produrre danni nella sfera giuridica del destinatario, a prescindere dalle intenzioni dell’emittente stesso[47]

È  impugnabile la comunicazione con cui l’ufficio revochi la sospensione della procedura di riscossione, precedentemente concessa in attesa di verificare il diritto allo sgravio.[48]

 Rientra nella giurisdizione esclusiva delle commissioni tributarie l’impugnazione del provvedimento di revoca dell’accertamento con adesione del contribuente essendo inerente al rapporto tributario e alla corretta applicazione dell’imposta sul reddito e dell’I.V.A., in considerazione dello scopo che ha e degli effetti che produce, quale atto necessariamente presupposto dell’avviso di accertamento, dovendosi ritenere ricompreso, con interpretazione estensiva, nella nozione di avviso d’accertamento, atto impugnabile innanzi alle stesse.[49]

Non è, invece, impugnabile l’accertamento con adesione, non essendo neanche integrabile o modificabile da parte dell’ufficio e non rileva ai fini penali ed extratributari.[50]

Non sono, invece, autonomamente impugnabili le comunicazioni previste dal comma 3 del d.P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis e dal d.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, comma 3, in quanto prevedono anche un “invito” a fornire “eventuali dati o elementi non considerati o valutati erroneamente nella liquidazione dei tributi“, manifestano una volontà impositiva ancora in itinere e non formalizzata in un atto cancellabile solo in via di autotutela, oltre che attraverso l’intervento del giudice.[51]

Spetta al giudice di merito accertare, con congrua motivazione, gli atti impositivi dagli atti che non sono impositivi, costituendo invece un sollecito al contribuente a collaborare con l’ente esponendo le proprie ragioni, esaminando gli aspetti sostanziali dell’atto.[52]

Occorre, tuttavia, anche prestare attenzione alle conseguenze derivanti da tale principio in quanto il ricorso avverso la cartella esattoriale, emessa successivamente in relazione all’avviso non opposto, potrebbe essere qualificato inammissibile ai sensi del citato art. 19.[53]

Tuttavia si ritiene preferibile il contrario orientamento che sul presupposto della mera “possibilità” e non dell’obbligo, di ricorrere alla tutela del giudice tributario, riconosce la possibilità di impugnare anche l’atto successivo, espressamente previsto dal citato art. 19.

Sono impugnabili gli atti prodromici quali la cartella  esattorìale o l’avviso di mora o l’intimazione di pagamento ex art. 50 del d.P.R. n.  602;  quella delle Commissioni Tributarie è una giurisdizione di carattere generale, che  si radica in base alla materia indipendentemente dal contenuto dei motivi opposti all’atto impositivo; competono perciò al giudice tributario le questioni circa la rilevanza e la fondatezza della questione di legittimità costituzionale sollevata con riferimento alla idoneità delle disposizioni  normativa a permettere al contribuente che abbia ricevuto la notifica  di un’intimazione dì pagamento senza aver preventivamente ricevuto  la notifica di una cartella esattoriale, di poter  conoscere  l’autorità davanti la quale proporre l’impugnazione ed il relativo termine.[54]

L’impugnazione avverso l’avviso di mora emesso dal concessionario alla riscossione, deducendo la omessa notifica della cartella di pagamento, può essere promossa dal contribuente indifferentemen­te nei confronti dell’ente creditore o del concessionario e senza che tra co­storo si realizzi una ipotesi di litisconsorzio necessario, essendo rimessa alla sola volontà del concessionario, evocato in giudizio, la facoltà di chiamare in causa l’ente creditore (allo scopo di renderlo partecipe della responsabilità della gestione del processo); di conseguenza è ammissibile il ricorso per cassazione promosso dal contribuente nei soli confronti della Amministrazione finanziaria, ancorché il concessionario fosse parte nel giudizio di merito.[55]

Alla possibilità di impugnare tali atti prodromici non può (né deve) essere attribuita natura di onere ovverosia quella natura che, per l’impugnazione degli atti espressamente elencati nell’art. 19, discende dal d.lgs. n. 546 del 1992, art. 22 (con conseguente cristallizzazione della pretesa tributaria contenuta in detti atti in ipotesi di mancata impugnazione nel termine perentorio di cui all’art. 22) attese, da un lato, la necessità di una interpretazione strettamente rigorosa dell’elencazione dell’art. 19 cit., soprattutto, in considerazione della evidenziata conseguenza discendente dalla loro non impugnazione, e, dall’altro, l’esigenza di evitare che, accedendo alla tesi della necessità di osservare il termine perentorio di cui all’art. 22 anche per l’impugnazione degli atti, sia pure di imposizione fiscale, non elencati nell’art. 19, l’allargata tutela del contribuente si traduca in danno per lo stesso (potendo l’ente opporre l’intervenuta cristallizzazione della pretesa tributaria contenuta in un atto diverso da quello elencato per sua mancata impugnazione nel termine perentorio).[56]

Sussiste in capo al contribuente il  potere di contestare dinanzi agli organi di giustizia tributaria la legittimità anche degli “ordini di verifica” in quanto atti prodromici del provvedimento impositivo eventualmente adottato all’esito di quanto emerso da quella verifica.[57]

Sono, quindi, impugnabili davanti alle Commissioni tributarie: 1) gli atti prodromici del “procedimento impositivo” quali i provvedimenti emessi dal Procuratore della Repubblica ex artt. 33, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e 52, comma 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, di autorizzazione alla perquisizione domiciliare e/o personale da parte degli organi fiscali inquirenti[58];2) il preventivo invito al pagamento (contenuto nell’art. 60, comma 6, d.P.R. n. 633/72), quale adempimento necessario e prodromico alla iscrizione a ruolo dell’imposta sul valore aggiunto[59];3) l’”invito al pagamento” notificato dal Comune al contribuente quale atto prodromico all’iscrizione a ruolo[60]; 4) dell’invito di cui all’art. 51, comma 2, n. 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, per fornire dati, notizie e chiarimenti in ordine alle operazioni annotate nei conti bancari (Cass., trib., 18 aprile 2003 n. 6232);4) l’invito al pagamento menzionato nell’art. 67, comma 2, lett. a), d.P.R. 28 gennaio 1988, n. 43[61]; 5) la mancata notifica di un atto prodromico quale vizio proprio” (ex art. 19, terzo comma, d.lgs. n. 546 del 1992) dell’atto notificato al contribuente[62]

Nel caso in cui l’Amministrazione erroneamente indichi che trattasi di “atto non impugnabile“, si può prospettare un vizio dell’atto, oppure la eventualità di una rimessione in termini del contribuente per errore scusabile, oppure .la possibilità che esso non sia idoneo a determinare la decorrenza del termine di cui all’art. 21, d.lgs. 546/02, ad esempio, in quanto non notificato.[63]

Oltre alle controversie già attribuite alla giurisdizione delle Commissioni tributarie promosse dai singoli possessori, concernenti l’intestazione, la delimitazione, la figura, l’estensione, il classamento dei terreni e la ripartizione dell’estimo tra i compossessori a titolo di promiscuità di una stessa particella, nonché le controversie concernenti il classamento delle singole unità immobiliari urbane e l’attribuzione della rendita catastale, vengono aggiunte alla giurisdizione tributaria dalla l. n. 248 del 2.12.2005 anche le controversie relative alla debenza del canone per l’occupazione di spazi ed aree pubbliche … del canone per lo scarico e la depurazione delle acque reflue e per lo smaltimento dei rifiuti urbani, nonché le controversie attinenti l’imposta o il canone comunale sulla pubblicità ed il diritto sulle pubbliche affissioni.[64]

Il fermo-auto fondato su crediti tributari è impugnabile davanti al giudice tributario.[65]

Deve ritenersi impugnabile davanti al competente giudice tributario anche il preavviso di fermo amministrativo per mancato pagamento di debiti tributari che ha anche natura di un tipico atto di precetto, stante la minaccia di esecuzione forzata in un breve termine.

Trattasi di atto  con  funzione analoga all’avviso di mora con cui si da attuazione alla procedura esecutiva esattoriale.

“Il preavviso di fermo amministrativo ex art. 86, d.P.R. n. 602 del 1973 che riguardi una pretesa creditoria dell’ente pubblico di natura tributaria è impugnabile dinanzi al giudice tributario in quanto atto funzionale, in una prospettiva di tutela del diritto di difesa del contribuente e del principio di buon andamento della pubblica amministrazione, a portare a conoscenza del medesimo contribuente, destinatario del provvedimento di fermo, una determinata pretesa tributaria rispetto alla quale sorge ex art. 100 c.p.c. l’interesse del contribuente alla tutela giurisdizionale per il controllo della legittimità sostanziale della pretesa impositivo[66]

Il preavviso di fermo è, quindi, impugnabile, in quanto il destinatario del preavviso ha un interesse specifico e diretto alla controllo della legittimità sostanziale della pretesa che è alla base del provvedimento cautelare.

Tale atto contiene, oltre all’invito al pagamento da effettuarsi entro venti giorni dalla notifica, la comunicazione ultima che decorso inutilmente il termine per pagare si provvedere alla iscrizione del fermo presso il Pubblico Registro Automobilistico senza ulteriore comunicazione. Quindi, l’atto impugnato vale come comunicazione ultima della iscrizione del fermo entro i successivi venti giorni (salvo pagamento).[67]

 La giurisdizione competente deve ritenersi quella tributaria che sarà tenuta ad esaminare in primo luogo la natura delle pretese che stanno alla base della richiesta e di conseguenza decidere se proseguire nel giudizio di merito, ove trattasi di debito tributario  o rimettere il tutto al giudice ordinario.[68]

Un precedente orientamento della Cassazione riteneva, invece, mancare l’interesse del ricorrente a impugnare un provvedimento privo di effetti pregiudizievoli, in quanto    “la comunicazione preventiva di fermo amministrativo (c.d. preavviso) di un veicolo, notificata a cura del concessionario esattore, non arrecando alcuna menomazione al patrimonio – poiché il presunto debitore, fino a quando il fermo non sia stato iscritto nei pubblici registri, può pienamente utilizzare il bene e disporne – e’ atto non previsto dalla sequenza procedimentale dell’esecuzione esattoriale e, pertanto, non può essere autonomamente impugnabile ex art. 23, L. n. 689/81, non essendo il destinatario titolare di alcun interesse ad agire ai sensi dell’art. 100 cod. proc. civ.[69]

Tra le questioni ancora aperte relativamente agli atti impugnabili che non hanno avuto una consacrazione definitiva, pur propendendosi per la loro impugnabilità davanti alle Commissioni tributarie, rientrano: l’avviso bonario, anche se non ricompreso nell’elenco di cui all’art. 19, d.lgs. 546/92, trattandosi di atto assimilabile ad un atto di accertamento o di liquidazione del tributo col quale l’Amministrazione comunica al contribuente una pretesa tributaria già compiuta e perfezionata, potendo, quindi, qualificarsi come atto impositivo è atto impugnabile ai sensi della normativa sul processo tributario.[70]

Tale principio non vale, tuttavia, per quegli avvisi, quali, ad esempio, quello di cui all’art. 36 bis, comma 3, d.P.R. n. 600/1973 o quello ex art. 54 bis, comma 3, d.P.R. n. 633/1972 che, contenendo anche un invito alla comunicazione di dati ed elementi, sono espressione di una pretesa impositiva in itinere e non ancora formalizzata.[71]

Relativamente al rifiuto di eseguire il rimborso di tributise trattasi di questioni che implicano la risoluzione di questioni tributarie sono devolute alla giurisdizione delle commissioni tributarie, mentre le controversie che insorgono in relazione al pagamento di tributi il cui diritto sia ricono- sciuto incondizionatamente dall’amministrazione debitrice, senza che vi sia necessità di risolvere una questione di carattere tributario”, sono invece attribuite alla giurisdizione ordinaria.”[72]

L’impugnazione di un provvedimento di diniego di rateizzazione  del debito tributario va proposta davanti alla Commissione Tributaria e non davanti al TAR  anche se la dilazione della cartella riguarda debiti di diversa natura a nulla rilevando che la decisione su tale istanza debba essere assunta in base a considerazioni estranee alle specifiche imposte o tasse; si tratta infatti di controversia che ha  ad oggetto    un’agevolazione attinente alla riscossione di un debito tributario   e non la esecuzione in senso stretto del credito[73]

Si tratta di un’agevolazione attinente la riscossione delle imposte prima della fase esecutiva e pertanto la giurisdizione è della commissione tributaria e non del Tar.[74]

Nel caso in cui, invece,  il contribuente impugni il piano di rateazione, nessuna rettifica sul numero delle rate concesse dal concessionario può essere apportata dai giudici tributari perché ciò sarebbe illegale in quanto non suffragato da norma specifica.

Si tratta però di parametri e indici – trasfusi da Equitalia in un software messo a disposizione del contribuente – decisi dall’agente delle riscossione; è quindi evidente che non possanoavere rilevanza esterna.[75]

Sussiste, quindi, la giurisprudenza delle CT limitatamente ai soli casi di diniego totale della rateizzazione del debito fiscale, ma la Cassazione nulla dice in ordine al potere dei giudici di valutare il “quantum” della rateizzazione.   

Anche l’estratto di ruolo può essere oggetto di ricorso alla commissione tributaria, costituendo una parziale riproduzione del ruolo, atto considerato impugnabile dall’art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546. [76]

È, altresì, impugnabile la comunicazione di iscrizione a ruolo delle somme dovute, spedita al contribuente debitore a mezzo del servizio postale essendo equiparata alla cartella esattoriale.[77]

Non trattasi di atto privo di effetti giuridici e quindi il contribuente ha l’interesse a impugnarlo a tutela della propria situazione giuridica, in quanto contiene “la determinazione dell’esatta somma dovuta […]” e la specifica che “in mancanza del suo pagamento seguirà l’iscrizione a ruolo […]”. Pertanto, tale atto si qualifica come una vera e propria liquidazione dell’imposta e quindi è da giudicare equipollente alla cartella esattoriale, impugnabile ai sensi del D.Lgs. n. 546/1992.[78]

Gli avvisi di  recupero di crediti di  imposta  illegittimamente  compensati,  oltre  ad  avere  una funzione informativa dell’insorgenza del  debito  tributario,  costituiscono manifestazioni della volontà impositiva da parte dello Stato al  pari  degli avvisi di accertamento o di  liquidazione,  e  come  tali  sono  impugnabili innanzi alle commissioni tributarie, anche se emessi anteriormente all’entrata in  vigore  della legge 30 dicembre 2004, n. 311, che ha espressamente annoverato l’avviso  di recupero quale titolo per la riscossione di crediti indebitamente utilizzati in compensazione[79]

È impugnabile davanti alla CT un bollettino di conto corrente postale, attraverso cui l‘ A.F. può liquidare la propria pretesa tributaria, trattandosi di atto impositivo attraverso cui l’A.F. ha esercitato la pretesa tributaria e può essere equiparato ad un vero e proprio avviso di liquidazione, sebbene sia denominato in altro modo e redatto in forma differente.[80]

Ammissibile deve ritenersi il ricorso alle Commissioni tributarie avverso il canone di abbonamento radiotelevisivo che costituisce a tutti gli effetti una prestazione di natura tributaria fondata sulla legge, non commisurata alla possibilità effettiva di usufruire del servizio.[81]

Le Commissioni tributarie sono pure competenti per i contributi di bonifica giustizia tributariaprocedimentogiurisdizione e per le spese di, manutenzione ed esercizio delle opere di bonifica e di miglioramento fondiario e, quindi anche sulla domanda con la quale il contribuente chiede la restituzione delle somme versate a tale titolo, ove deduca di non aver tratto alcun vantaggio dall’attività consortile, in base all’art. 12 l. n. 448 del 2001 che rimette simili controversie, in via esclusiva, al Giudice tributario. [82]

 

Dott. Domenico Chindemi

 


[1] Sulla giurisdizione tributaria la bibliografia è vasta: a titolo esemplificativo si segnalano: URICCHIO- D’AMATI, Corso di diritto tributario. Strumenti per la formazione professionale. Collana diretta da Guido Alpa e Giovanni Iudica., 2008; FALSITTA G., Manuale di diritto tributario. 2008; BATISTONI FERRARA- BELLÈ, Diritto tributario processuale, 2007; UCKMAR. Il Diritto Tributario, Collana coordinata da Antonio e Victor Uckmar,. 2007; TINELLI, Istituzioni di diritto tributario, 2007; GAFFURI, Diritto tributario. 2006; LA ROSA, Principi di diritto tributario, Torino, 2006; RUSSO, Il processo tributario, Milano, 2005.
[2] Cfr. Cass., ord. n. 165 e 414 del 2001 e Cass. n. 240/06.
[3] Corte cost., n. 64 del 2008.
[4] Corte cost., ord. n. 144 del 1998.
[5] Cfr Corte cost., n. 196 del 1982; Corte cost. n. 215 del 1976; Corte cost., ord n. 144 del 1998; Corte cost., ord. n. 351 del 1995.
[6] Corte cost. ord. n. 144 del 1998.
[7] Cfr. Corte cost., n.. 287/1974 e 215/1976.
[8] Cass. 16.5.2007, n. 11212, La S.C. ha rilevato che la richiesta dei contribuenti di annullamento “integrale” dell’atto im- pugnato, invero, non autorizza il giudice tributario a provvedere in consonanza perché quel giudice, ha il dovere di ve- rificare ex officio se la pronuncia reclamata è sorretta dalle condizioni pretese dall’art. 112 c.p.c., ovverosia se il petitum voluto dalla parte sia supportato da aderente causa petendi: ogni domanda giudiziale, infatti (Cass., 2^, 19 agosto 1998, n. 8200; id., 20 maggio 1997, n. 4461; id., 16 gennaio 1997, n. 381; id., 14 marzo 1996, n. 2142), può ritenersi introdotta in giudizio sol quando si trovi in rapporto di necessaria connessione con il petitum e la causa petendi.
[9] Cass., n. 1584/06.
[10] Cass., 23.7.2008, n. 20278; Cass., ord. 10.7.2008, n. 19078.
[11] CTR Piemonte, Sez. XXV, 8.7.2008, n. 19/25/08.
[12] La giurisdizione tributaria è così divenuta – nell’ambito suo proprio – una giurisdizione a carattere generale, competente ogni qual volta si controverta di uno specifico rapporto tributario, o di sanzioni inflitte da uffici tributari. Restano così al di fuori di tale giurisdizione solo controversie in cui non è direttamente coinvolto un rapporto tributario, ma viene impugnato un atto di carattere generale (art. 7, comma 5, ultimo periodo, del D.Lgs. n. 546/1992), o si chiede il rimborso di una somma indebitamente versata a titolo di tributo, e di cui la amministrazione riconosce pacificamente la spettanza al contribuente (cfr le sentenze di queste Sezioni Unite, n. 10725 del 22 luglio 2002; 26 gennaio 2001, n. 8; 4 settembre 2001, n. 11403; n. 7395 del 28 luglio), Cass., SS.UU. 10 agosto 2005, n. 16776.
[13] Corte Cost., 14.3.2008, n. 64. Cfr. anche Corte Cost., n. 26 del 1982, Corte Cost., n. 63 del 1990, Corte Cost., n. 73 del 2005.
[14] Cass., SS.UU., 4.1.2007, n. 15.
[15] Cass., S.U.,  23 dicembre 2008 n. 30053.
[16] La Commissione tributaria è stata ritenuta competente ai fini dell’accertamento incidentale della qualità di: a) amministratore di fatto –ai fini della applicazione di sanzioni (es: per fatture inesistenti), Cass., 15 aprile 2005, n. 9292; b) erede con beneficio di inventario (Cass. 18 ottobre 2005, n. 20113). Ove venga dichiarato illegittimo l’accertamento dell’Amministrazione finanziaria impugnato, sul presupposto dell’intervenuto riconoscimento dell’invocato diritto all’esenzione in un diverso ed autonomo giudizio, in forza di una decisione non definitiva e impugnata avanti al giudice superiore, incorre nella violazione dei principi giuridici relativi ai limiti della potestà decisionale del giudice tributario su cause pregiudiziali, giacché – in tal modo – conosce incidenter tantum di una controversia pregiudiziale, ad esempio, relativa all’impugnativa del diniego di esenzione insuscettibile di siffatta cognizione e già portata alla cognizione principale di altro giudice, Cass. 28.4.2006, n. 9999.
[17] Corte Cost. 14 maggio 2008, n. 130.
[18] Sulla natura impugnatoria del processo tributario, Cass., 10.11. 2006 n. 24064, Cass.13.10. 2006 n. 22010, in Il Fisco, 2006, 6889.
[19] Cass., SS.UU., 4.1.2007, n. 15.
[20] Cass., SS.UU., 27. 3.2007, n. 7388; Cass., 29.9. 2003, n. 14482.
[21] Cass., 23/07/2009, n. 17202.
[22] Corte Cost., 8.05.09 n. 141.
[23] Cass., 8.10.2007, n. 21045.
[24] L”‘aver consentito l’accesso al contenzioso tributario in ogni controversia avente ad oggetto tributi, comporta… la possibilità per il contribuente di rivolgersi al giudice tributario ogni qual volta la Amministrazione manifesti (anche attraverso la procedura del silenzio-rigetto) la convinzione che il rapporto tributario (o relativo a sanzioni tributarie) debba essere regolato in termini che il contribuente ritenga di contestare (in assenza di simile manifestazione di volontà espressa o tacita non sussisterebbe l’interesse del ricorrente ad agire in giudizio ex art. 100 c.p.c.)”., Cass., SS.UU., 10.8.2005, n. 16676.
[25] Cass., S.U., 26.3.1999, n. 185.
[26] Cass., SS.UU., 5776/2005 Cass. civ., SS.UU., 27 .3. 2007, n. 7388.
[27] Corte. cost., 6.12.1985, n. 313. La sentenza – nel ritenere infondata la questione di legittimità costituzionale del citato art. 16, d.P.R. n. 636 del 1972 (come modificato dall’art. 7 del d.P.R. n. 739 del 1981) sotto il profilo che non comprende, nell’elencazione tassativa degli atti impugnabili innanzi alla commissione tributaria di I grado, il provvedimento di declaratoria di inammissibilità – ha motivato nel senso che è ammissibile l’interpretazione estensiva, costituzionalmente orientata del cit. art. 19.
[28] Cass., 8.10.2007, n. 21045, trattasi di fattispecie nella quale la S.C. ha ritenuto ammissibile il ricorso alla commissione tributaria avverso un “invito di pagamento” emesso dal comune per il pagamento della TOSAP.
[29] Cass., 6.12.2004, n. 22869.
[30] Cass., SS.UU., 27.3.2007, n. 7388.
[31] Il difetto di giurisdizione va rilevato anche d’ufficio in ogni stato e grado del processo (art. 3), mentre il regolamento preventivo di giurisdizione ex art. 41, 1 c. c.p.c. è ammesso solo nel giudizio di primo grado.
[32] La riforma del 2001 ha poi necessariamente comportato una modifica dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992; l’aver consentito l’accesso al contenzioso tributario in ogni controversia avente ad oggetto tributi, comporta infatti la possibilità per il contribuente di rivolgersi al giudice tributario ogni qual volta l’Amministrazione manifesti (anche attraverso la procedura del silenzio-rigetto) la convinzione che il rapporto tributario (o relativo a sanzioni tributarie) debba essere regolato in termini che il contribuente ritenga di contestare (in assenza di simile manifestazione di volontà espressa o tacita non sussisterebbe l’interesse del ricorrente ad agire in giudizio ex art. 100 del codice di procedura civile,. Cass., SS.UU., 10 agosto 2005, n. 16776.
[33] È stato ritenuto atto impugnabile una “nota” con la quale l’amministrazione aveva “negato la definizione agevolata” chiesta dal contribuente avendo riconosciuto alla stessa “natura di atto amministrativo che esplicita la volontà negativa dell’amministrazione, rispetto alla richiesta dei contribuenti“, Cass., 9..8. 2006, n. 18008.
[34] Cass., SS. UU., 24/07/2007, n. 16293, in Il Fisco, 2007, 6427.
[35] Cass., SS.UU., 27.3.2007, n. 7388; Cass., SS.UU., ord., n. 13793.04.
[36] Cass., n. 3550/2002.
[37] Cass., 15.05.2008, n. 12194; Cass., SS. UU., 24.07.2007, n. 16293, cit., 6427.
[38] Cass., 6.12. 2004, n. 22869.
[39] Circolare Agenzia delle Entrate, 03/03/2009, n. 7/E.
[40] Cass., 15.4.2011, n. 8663.
[41] Cass., 5 luglio 2011, n. 14667.
[42] Cass., 15.4.2011, n. 8663.
[43] Cass., 15 aprile 2011, n. 8663.
[44] Cass., 2.11.2007, n. 23031.
[45] Cass., 20.11.2007, n. 24011; Cass. 9.6.2003, n. 9181; tuttavia la stessa possibilità di far ricorso al sistema di impugnazione del silenzio-rigetto assicura una ampia tutela con l’apertura alla possibilità dell’azione di accertamento negativo, ad esempio della debenza o meno di un determinato tributo, che eviterebbe agli Uffici di reiterare atti di accertamento per ciascun anno, nell’incertezza della debenza del tributo.
[46] Cass., SS.UU., 6.11.1993, n. 10999; Cass., 13.7.1993, n. 7706.
[47] Cass., 26.2.2009,n. 4622.
[48] Cass., 12.1.2010,n. 285.
[49] Cass. SS.UU. 26.03.1999, n. 2185 in Il Fisco, 1999, fasc. 24, 8078. Attiene poi al merito, e cioè rientra nella competenza del giudice fornito di giurisdizione, accertare l’autonoma impugnabilità di tale provvedimento di revoca.
[50] L’art. 2-bis del d.l. d.l. 30 settembre 1994, n. 564, inserito dalla legge di conversione 30 novembre 1994, n. 656, prevede l’accertamento con adesione del contribuente ai fini delle imposte sul reddito e dell’IVA e cioè riguarda imposte devolute alla giurisdizione delle commissioni tributarie ai sensi dell’art. 2 del d.lgs. n. 546 del 1992, con la conseguenza che non può non essere attribuita alla giurisdizione delle stesse commissioni ogni questione concernente l’applicazione di dette imposte, in qualunque modo si giunga al loro accertamento.
[51] Cass. ,15.05.2008, n. 12194; Cass., SS.UU., 24.07.2007, n. 16293, cit, 6427.
[52] Cass., 15.05.2008, n. 12194 ; Cass., SS.UU., 24.07.2007, n. 16293, cit., 6427; nella fattispecie l’avviso impugnato conteneva le modalità di calcolo dell’imposta e la calendarizzazione dei pagamenti e, quindi, costituiva una vera e propria liquidazione dell’imposta dovuta incidente sulla posizione patrimoniale del contribuente”; dunque indicava adeguati fattori da cui è ragionevole dedurre che ci si trovi di fronte alla comunicazione di una pretesa impositiva, e non ad una richiesta di chiarimenti.
[53] Cass., 15.05.2008, n. 12194.
[54] Cass.,  27.1. 2011, n. 1865.
[55] Cass., ord., 10 febbraio 2011, n. 3307; cfr. anche Cass., 28 maggio 2007, n. 12449 e del Cass. 14 febbraio 2007, n. 3242; Cass., Sezioni Unite, 25 luglio 2007, n. 16412.
[56] Cass., SS.UU., 27.3.2007, n. 7388.
[57] Cass., 16 marzo 2009, n. 6315.
[58] Cass., trib.: 19 ottobre 2005, n. 20253; 12 ottobre 2005, n. 19837; 1° ottobre 2004, n. 19690; 3 dicembre 2001, n. 15230; 19 giugno 2001, n. 8344.
[59] Cass.,  18 aprile 2008, n. 10179, Cass., 14 aprile 2006, n. 8859.
[60] Cass. 6 dicembre 2004, n. 22869.
[61] Cass. 12 marzo 2002, n. 3540.
[62] Cass., trib., 25 gennaio 2008, n. 1652; Cass., S.U., n. 16412/2007.
[63] Cass., 15.05.2008, n. 12194; Cass., SS. UU., 24.07.2007, n. 16293, cit., 6427.
[64] La Corte ha ribadito che “le tasse automobilistiche hanno indiscutibilmente natura tributaria” e le relative controversie appartengono alla giurisdizione del giudice tributario, Cass. SS.UU. 16289/2007.
[65] Cass., 2 agosto 2011, n. 16858.
[66] Cass., SS.UU., 11.5.2009, n. 10672.
[67] Cass., Sez. SS.UU., 07/05/2010, n. 11087.
[68] Cass. SS.UU., 11/04/2009, n. 10672; CTP ROMA 22.10.2007 n. 341; La giurisprudenza ordinaria di merito am,mette la risarcibilità dei danni derivanti da atti di esecuzione illegittimi, ritenendo che il soggetto, destinatario del provvedimento nullo od annullato, a causa dello “stress” e dei patemi d’animo che subisce per effetto della illegittima richiesta di pagamento, oltre a tutte le perdite di tempo e le spese non ripetibili da sostenere per difendersi dall’arbitrarietà della pretesa, è titolare di un diritto soggettivo al risarcimento dei cosiddetti “danni esistenziali” liquidabili da parte del Giudice in via equitativa, in particolare da parte del Giudice di Pace nei limiti della propria competenza per valore, Giudice di Pace Roma 20.11.2007.
[69] Cass., 14.4.2009, n. 8890.
[70] Cass., S.U., 26.7.2007, n. 16428.
[71] Cass., S.U., 26.7.2007, n. 16428.
[72] Ord. Cass., SSUU., 5.3.2008, n. 5902, in applicazione di tale principio, le Sezioni unite della S.C., hanno affermato la sussistenza della giurisdizione tributaria in un caso in cui l’Agenzia delle Entrate competente aveva riconosciuto il diritto al rimborso nei confronti di una società di persone ma aveva anche comunicato la propria intenzione di non procedere alla restituzione della somma richiesta, a causa di alcuni carichi pendenti per uno dei soci della stessa società; i giudici di Piazza Cavour hanno dichiarato che non spettava al Tribunale ordinario il potere concedere il decreto ingiuntivo nei riguardi dell’Agenzia delle Entrate ed hanno disposto la prosecuzione della controversia davanti alla Commissione tributaria competente. La S.C. nella sentenza n. 16776 del 9 giugno 2005 (dep. il 10 agosto 2005) ha specificato che “ queste Sezioni Unite con sentenza n. 14332 dell’8 luglio 2005 (in “il fisco” n. 35.2002, fascicolo n. 1, pag. 5644, n.d.r.), hanno ritenuto che ove l’ente impositore, dopo una sentenza non passata in giudicato ad esso sfavorevole, rifiuti di procedere al rimborso delle somme percepite, il relativo contenzioso ricade nella giurisdizione del giudice tributario, senza che possa ravvisarsi – nel caso di specie – una competenza del giudice ordinario (che, come già accennato, subentra solo ove l’ente impositore abbia inequivocabilmente riconosciuto la fondatezza della pretesa del contribuente). Invece la controversia tra cedente e cessionario per la restituzione delle maggiori somme pagate a titolo di rimborso iva per effetto dell’applicazione di un’aliquota che si afferma superiore a quella prevista dalla legge, è devoluta alla giurisdizione del G.O., Cass., SS.UU., 8.02.2007, n. 2775; trattavasi, nella fattispecie di domanda proposta dal consumatore finale nei confronti del professionista o dell’imprenditore, che abbia effettuato la cessione del bene o la prestazione del servizio, volta ad ottenere la restituzione delle maggiori somme addebitategli in via di rivalsa.
[73] Cass., ord. del 14.3.2011, n. 5958; Cass., S.U., 1 luglio 2010, n. 15647; Cass., ord.  S.U., 30.3.2010, n. 7612.
[74] Cass., S.U., 30.3.2010, n. 7612.  Cass., 7.10.2010, n.  20781.
[75] Ctp di Milano, 12.4.2011, n. 152/21/11.
[76] Cass., 19.1.2010, n. 724.
[77] Cass., 15 giugno 2010, n. 14373.
[78] Cass., 15 giugno 2010, n. 14373.
[79] Cass., ord., 22  marzo 2011, n. 6582, trattasi do fattispecie relativa ad avviso di recupero di  un  credito di imposta per insussistenza dei requisiti del beneficio, ai sensi della  L. 23 dicembre 2000, n. 388, emesso prima dell’entrata in vigore  della  L.  n. 311/2004
[80] Cass., 17.12.2010, n. 25591.
[81] Cass., 20.11.2007, n. 24010, la S.C ha ritenuto che la giurisdizione sulla debenza del canone medesimo spetta al giudice tributario ai sensi dell’art. 2, D.Lgs. n. 546 del 1992.
[82] Cass., SS.UU., 24.01.2007, n. 1481; Cass., SS.UU., 24.01.2007, n. 1481.

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