La corretta individuazione del soggetto passivo IMU nei contratti di leasing immobiliare

di Raffaella Ascolese
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Breve analisi dell’ordinanza n. 585/2021

 

Premessa

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 585 del 15 gennaio 2021, si è nuovamente pronunciata in ordine alla corretta individuazione del soggetto passivo dell’IMU, in relazione ad un bene concesso in locazione finanziaria, nell’ipotesi di risoluzione anticipata del contratto cui non faccia seguito l’immediata riconsegna del bene, da parte del locatario.

La quaestio prospettata dinanzi alla Suprema Corte di Cassazione

La vicenda in esame traeva origine da un diniego di rimborso, da parte del competente Ufficio comunale, in relazione all’IMU corrisposta da un intermediario finanziario nell’arco temporale intercorrente tra la risoluzione anticipata del contratto di leasing immobiliare e l’effettivo rilascio del bene da parte del conduttore.

Il contribuente, soccombente nei gradi di merito, proponeva ricorso in Cassazione avverso la sentenza del giudice d’appello, ossia la Commissione Tributaria Regionale competente, dolendosi- con un unico motivo di ricorso- della violazione e falsa applicazione degli artt. 8 e 9 del D.lgs. del 14 marzo 2011, n. 23 nonché dell’art. 1, comma 672 della Legge del 27 dicembre 2013, n. 147, in quanto il giudice d’appello non avrebbe imputato la soggettività passiva dell’IMU in capo all’utilizzatore dell’immobile concesso in locazione finanziaria sino alla fattiva riconsegna dell’immobile alla società di leasing. Orbene, la quaestio prospettata dinanzi alla Corte Suprema attiene alla corretta individuazione del soggetto passivo dell’IMU in relazione ad un bene immobile concesso in locazione finanziaria nell’ipotesi di risoluzione del rapporto contrattuale cui non faccia seguito l’immediata materiale restituzione del bene. Si tratta di stabilire, in altre parole, se-  ai sensi dell’art. 9, d.lgs. n. 23 del 2011-  nel periodo di tempo intercorrente tra la cessazione dell’efficacia del contratto di leasing e l’effettiva restituzione del bene, la titolarità passiva del rapporto fiscale sorga in capo al locatore, nella qualità di soggetto che ha il possesso del bene, oppure in capo all’utilizzatore/locatario che materialmente ne dispone.

Soggettività Imu e leasing immobiliare: rileva la data di risoluzione del contratto

La soluzione a cui perviene la Suprema Corte di Cassazione, nella disamina della vicenda de qua, in linea con il consolidato orientamento giurisprudenziale è volta a riconoscere il ruolo dirimente del contratto nel determinare la soggettività passiva del rapporto d’imposta, poiché è con esso che il locatario acquista i poteri e le responsabilità che connotano la sua posizione e non già la mera disponibilità del bene, sicché la cessazione dell’originario vincolo giuridico, a prescindere dai motivi generatori (dunque, sia per scadenza naturale che per risoluzione anticipata) determinata il venir meno della soggettività passiva in capo al locatario.

In altri termini, l’obbligo di corrispondere il tributo IMU non è correlato alla materiale detenzione del bene bensì all’esistenza di un valido vincolo contrattuale da cui trae origine e che legittima la detenzione qualificata, conferendo così la titolarità di diritti sulla res opponibili erga omnes.

Nel pervenire alla soluzione prospettata, la Corte fonda il proprio ragionamento partendo proprio dall’interpretazione letterale e restrittiva dell’art. 9 del D.lgs. n. 23/2011, in virtù del quale l’IMU è dovuta dall’utilizzatore di beni concessi in leasing, a decorrere dalla data di stipulazione del contratto e per tutta la durata del medesimo, anche per beni “non costruiti” o in “corso di costruzione”, ossia quei beni che non possono formare oggetto di detenzione in senso civilistico. Da tali premesse, si evince come è la stipulazione del contratto di leasing e non già la materiale consegna del bene a determinare quale soggetto, tra locatore e conduttore, è obbligato in toto al pagamento del tributo.

Nessuna rilevanza, secondo la Corte, assumerebbe la disciplina dettata in tema di tributo per i servizi indivisibili (TASI), di cui all’art. 1, comma 672 della legge n. 147 del 2014, il quale stabilisce che tale tributo è dovuto dal locatario a decorrere dalla data di stipulazione e per tutta la durata del contratto, e che per “durata del contratto di locazione finanziaria” deve intendersi il periodo intercorrente dalla data della stipulazione alla data di riconsegna del bene. Tale disposizione, infatti, è applicabile limitatamente al suddetto tributo, non potendo essere analogicamente estesa anche all’IMU, in primo luogo perché il comma 703 della citata legge precisa che l’istituzione dell’IUC (della quale la TASI è una componente) lascia salva la disciplina per l’applicazione dell’IMU, ed in secondo luogo in ragione della eterogeneità dei rispettivi presupposti applicativi delle imposte in esame.

Considerazioni conclusive

In conclusione, con l’ordinanza de qua, la Corte non fa altro che consolidare un orientamento già formatosi in seno alla giurisprudenza di legittimità, ossia che per i beni concessi in leasing, ai fini della individuazione del soggetto passivo dell’IMU non assumerebbe alcun rilievo la materiale disponibilità del bene da parte dell’utilizzatore/locatario, essendo dirimente la mera sussistenza di un legittimo titolo, ossia il contratto di locazione risolto o venuto a scadenza naturale, per la detenzione qualificata o per il possesso del bene. Pertanto, dalla data di risoluzione per inadempimento il contratto di leasing cessa, e per l’effetto il locatario non è più da considerarsi soggetto passivo, con conseguente traslazione dell’obbligo di corrispondere il tributo relativo all’immobile sul proprietario/locatore (ossia, la società di leasing).

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L'anno 2020 è un anno ricco di novità per i tributi comunali.

Oltre alla nuova IMU ed all'introduzione dell'accertamento esecutivo anche per i tributi comunali, il legislatore è intervenuto su vari fronti, al fine di sistematizzare la disciplina di riferimento, benché non sembri individuarsi un percorso logico lineare.

Ne è un esempio, tra i tanti, la modifica ai termini di presentazione della dichiarazione IMU consuma con il DL n. 34 del 2019, che ha spostato, solo per gli anni d'imposta 2018 e 2019, il termine di presentazione al 31 dicembre, modifica di cui si fa fatica ad individuare le ragioni logico-giuridiche, non essendo neanche possibile considerare tale spostamento come una semplificazione a favore del contributo.

In generale, si rileva un orientamento legislativo volto a pretendere sempre di più dai Comuni, sanzionandoli pesantemente in caso di omissione o ritardi.

Basti pensare al regime di consiglio delle delibere tributarie comunali che, se non inviato al Ministero delle Finanze entro 14 ottobre 2020, diventano inapplicabili, anche se approvate dal comunale nei termini.

Ritardare o dimenticarsi di inviare la delibera può quindi costare centinaia di milioni di euro; una sanzione eccessiva, e sicuramente irragionevole, per una dimenticanza.

Il quadro normativo poi sarà destinato a mutare ancora nel 2021 con l'introduzione del Canone Unico, sostitutivo dei prelievi sulla pubblicità e sull'occupazione del suolo pubblico.

A complicare il quadro di riferimento, in cui devono operare gli uffici tributi comunali, c'è anche il significativo contributo della giurisprudenza, che non riesce sistematicamente a fornire una soluzione immediata e certa ai dubbi interpretativi, e questo favorisce il proliferare del contenuto, oltre al fatto che occorre attendere mediamente un vedere per vedere conclusa una causa tributaria.

 

Pasquale Mirto
Dirigente del Settore Entrate dell'Unione Comuni Modenesi Area Nord. Direttore scientifico della rivista Finanza e Tributi Locali. Collabora con Anci Emilia-Romagna ed IFEL ed è autore di numerosi articoli e pubblicazioni in materia di tributi comunali. Già membro del Comitato di Gestione dell'Agenzia delle Entrate, nominato su designazione della Conferenza Stato-città ed autonomie locali.

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Cass. Civ. Sez. V, ordinanza del 15 gennaio 2021, n. 585 (Presidente Zozo; Relatore Miele)

In senso conforme: Cass. n. 14906/2020; Cass. n. 23914/20.

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