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Tributaria

Verifica fiscale valida anche se il verbale non è firmato dal titolare (Cass. n. 23839/2013)

Redazione

Ordinanza

Svolgimento del processo

L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, avverso la sentenza della commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. stacc.. di Catania, n. 88/34/10, depositata il 22 febbraio 2010, con la quale, rigettato l’appello della medesima contro la decisione di quella provinciale, l’opposizione di R.P., relativa all’avviso di accertamento inerente all’Irpef, Irap, *** ed addizionale regionale per l’anno 1999, in ordine all’attività di gestione di una rosticceria e pizzeria in regime di impresa familiare, veniva accolta. In particolare il giudice di secondo grado osservava che la verifica fiscale non era stata svolta in presenza della titolare, ma del collaboratore familiare; l’atto impositivo si basava su dati acquisiti non in modo legittimo nel corso della verifica stessa; l’avviso di accertamento perciò era carente dei presupposti. P. resiste con controricorso, ed a sua volta ha proposto incidentale condizionato.

Motivi della decisione

Innanzitutto va rilevato che entrambi i ricorsi vanno riuniti ex 335 cpc essendo stati proposti avverso la medesima decisione.
A) Ricorso principale
3. Col secondo motivo, che viene esaminato prima, avendo esso carattere preliminare, la ricorrente deduce il vizio di omessa motivazione, in quanto la CTR non indicava le ragioni per le quali non teneva in alcun conto che, come specificato col ricorso in appello, la contribuente era presente alla verifica della Guardia di finanza, e si era rifiutata di firmare il verbale, che le era stato consegnato; C., collaboratore familiare, è il marito, ed egli era perfettamente a conoscenza della gestione dell’impresa, cui pure partecipava nella qualità; pertanto alcuna violazione o pregiudizio poteva essersi verificato in danno della contribuente.
Il motivo è fondato. Invero l’avviso di accertamento, rappresentando l’atto conclusivo di una sequenza procedimentale a cui possono partecipare anche organi amministrativi diversi, può essere motivato “per relationem”, anche con il rinvio pedissequo alle conclusioni contenute in un atto istruttorio (nella specie il p.v.c. della Guardia di finanza), senza che ciò arrechi alcun pregiudizio al diritto del contribuente. La scelta in tal senso dell’Amministrazione finanziaria non può essere di per sé censurata dal giudice di merito, al quale, invece, spetta il potere di valutare se, dal richiamo globale all’atto strumentale, sia derivata un’inadeguatezza o un’insufficienza della motivazione dell’atto finale. Pertanto il contribuente che intenda contestare l’accertamento dell’adeguatezza della motivazione “per relationem” in sede di legittimità deve specificamente indicare le cause della sua inadeguatezza nei motivi di ricorso, mentre invece a tanto P. non aveva ottemperato nella specie (Cfr. anche Sentenze n. 2907 del 10/02/2010, n. 7766 del 2008).
Dunque sul punto la sentenza impugnata non risulta motivata in modo adeguato, oltre che giuridicamente corretto.
3. Il primo motivo, attinente a violazione di norma di legge in ordine alla inammissibilità di quello aggiunto con la memoria, circa la pretesa assenza della contribuente alla verifica, e che non scaturiva da documenti prodotti dalla controparte, rimane assorbito, anche se anch’esso è fondato, atteso che il tema devoluto al giudice con gli atti introduttivi non può essere ampliato successivamente con una memoria, risolvendosi tale atteggiamento in una violazione dei diritti di difesa della controparte.
Perciò anche su tale punto la decisione impugnata non risulta motivata in modo giuridicamente corretto.
4. Col terzo motivo la ricorrente denunzia violazione di norma di legge, atteso che il giudice di appello non considerava che, contrariamente alla sede penale, in materia tributaria invece non ogni eventuale irregolarità comporta la inutilizzabilità dei dati, documenti ed elementi acquisiti dall’amministrazione finanziaria.
La censura è fondata, atteso che l’agenzia era in possesso di tutti gli elementi raccolti dalla Guardia di finanza circa la dedotta inattendibilità della contabilità dell’interessata, nei cui confronti perciò di era avvalsa del metodo induttivo. Infatti, com’è noto, in materia tributaria, non qualsiasi irritualità nell’acquisizione di elementi rilevanti ai fini dell’accertamento comporta, di per sé, l’inutilizzabilità degli stessi, in mancanza di una specifica previsione in tal senso, esclusi i casi in cui viene in discussione la tutela di diritti fondamentali di rango costituzionale, come l’inviolabilità della libertà personale o del domicilio (V. pure Cass. Sentenze n. 27149 del 16/12/2011, n. 22984 del 2010).
B Ricorso incidentale condizionato
5. Col motivo addottone a sostegno la ricorrente per incidente lamenta il vizio di omessa pronuncia, poiché il secondo giudice non avrebbe delibato la questione attinente alla carenza dei presupposti dell’avviso di accertamento, anche per irrilevanza degli elementi probatori assunti.
Si tratta all’evidenza di doglianza che rimane assorbita da quanto enunciato rispetto al ricorso principale, anche perché formulata in modo generico, senza la riproduzione del tratto specifico dell’atto di controdeduzioni, col conseguente difetto di auto- sufficienza. Inoltre – “ad abundantiam” – essa risulta destituita di fondamento alla luce delle osservazioni e considerazioni inerenti ai vari motivi come sopra esaminati.
6. Ne deriva che il ricorso principale va accolto; l’altro incidentale va rigettato, con la conseguente cassazione della sentenza impugnata in relazione al primo, con rinvio al giudice di appello, altra sezione, per nuovo esame, il quale dovrà uniformarsi ai suindicati principi di diritto.
Quanto alle spese dell’intero giudizio, esse saranno regolate dal giudice del rinvio stesso.

P.Q.M.

Riuniti i ricorsi, accoglie quello principale incidentale; cassa la sentenza impugnata in relazione al primo, e rinvia, anche per le spese, alla commissione tributaria regionale della Sicilia, altra sezione, per nuovo esame.

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Redditometro: illegittimo l’accertamento sintetico basato sugli incrementi patrimoniali (Cass. n. 23740/2013)

Redazione

Ritenuto in fatto

1. G.P. propone, in qualità di erede di A.P., ricorso per eassuione, articolato in dodici motivi, avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata di Catania, indicata in epigrafe, con la quale, in accoglimento deil’appello dell’Ufficio, è stata affermata la legittimità – ad esclusione della parte relativa alla irrogazione delle sanzioni, non trasmissibili agli eredi – degli avvisi di accertamento notiñcati nel 1995, per IRPEF ed ILOR degli anni l987, l988 e 1989, ad A.P., con metodo sintetico ai sensi dell’art. 38, quarto comma, del d.P.R. n. 600 del 1973.
Il giudice d’appello ha ritenuto che gli accertamenti dell’Ufficio sono ampiamente motivati, contenendo dettagliatamente sia gli elementi costitutivi dei beni patrimoniaii di proprietà del contribuente, sia le spese per incrementi patrimoniali sostenute; ha, inoltre, osservato che né il ricorrente prima (al quale era stato inviato un questionario in relazione alle possidenze immobiliari), né l’erede dopo, hanno dimostrato con dati di fatto i certi che il reddito imponibile determinato sinteticamente dall`Ufficio sulla consistenza dei beni immobili era effettivamente difforme da quello accertato.
2. L’Agenzia delle entrate resiste con eontroricorso.
3. ll ricorrente ha depositato memoria.

Considerato in diritto

1. Va, innanzitutto, rilevato che il primo, il quinto e il sesto motivo di ricorso, con i quali viene denunciata l’omissione, o l’insufficienza, della motivazione della sentenza su punti decisivi, sono inammissibili per violazione dell’art. 366 bis cod. proc. civ. (applicabile ratione temporis), il quale, secondo la costante giurisprudenza di questa Corte, esige una chiara e sintetica indicazione del fatto controverso in riferimento al quale la motivazione si assume omessa o contraddittoria, o delle ragioni per le quali la dedotta insufficienza della motivazione ia rende inidonea a giustificare la decisione (tra le tante, Cass. nn. 2652 e 8897 del 2008, 27680 del 2009).
2. Con il secondo, il terzo ed il quarto motivo, denunciando la violazione e falsa applicazione degli artt. 38, comma 4, e 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, si lamenta che la sentenza impugnata ha ritenuto adeguatamente motivati gli avvisi di accertamento con riferimento alle proprietà immobiliari del contribuente, laddove queste non erano chiaramente individuate (ma genericamente indicate come “abitazioni”) né individuabili negli atti irnpositivi, neanche avendo riguardo al questionario (c.d. “mod. 55”) inviato al contribuente, il quale conteneva anche abitazioni riconosciute dallo stesso Ufficio di proprietà di familiari del contribuente stesso.
I motivi, da esaminare congiuntamente, sono infondati.
Gli avvisi di accertamento, compiutamente riprodotti nella parte introduttiva del ricorso, contenevano l’elenco delle abitazioni, principali e secondarie, cui facevano riferimento; e l’assenza di elementi specifici di individuazione delle stesse deve ritenersi inidonea ad aver impedito al contribuente un’adeguata possibilità di difesa, tenuto conto del fatto che gli avvisi erano stati preceduti dal questionario, nel quale gli immobili appartenenti al contribuente erano stati dettagliatamente indicati (come risulta nello stesso ricorso, nel quale il questionario è, sia pur non completamente, riprodotto).
Pertanto, al di là di profili di difetto di autosufficienza delle censure, si deve concludere nel senso che la motivazione degli avvisi impugnati, in sé e attraverso il rinvio al questionario, atto ovviamente ben conosciuto dal contribuente, sia stata idonea (tanto più che la fattispecie risale ad epoca – 1995 – anteriore all’entrata in vigore dello Statuto del contribuente) a porre il destinatario in condizione di esercitare pienamente il diritto di difesa.
3. Con il settimo motivo, denunciando nuovamente la violazione delle stesse norme sopra indicate, si censura la sentenza impugnata per non avere il giudice a quo rilevato Vìnvalidità degli avvisi di accertamento per carenza di specificazione delle pretese spese per incrementi patrimoniali.
Il motivo è fondato.
Come, infatti, risulta dal testo degli atti impositivi riportato dal contribuente (e non contestato dall’Agenzia), è stato posto a base dell’accertamento sintetico (oltre al possesso di immobili) anche il fatto che il P. “negli anni dal l987 al 1990 ha sostenuto spese per incrementi patrimoniali per £. l90.000.000”.
Siffatta motivazione si rivela inadeguata, poiché l’indicazione di una somma complessiva, senza specificazione dell’entità e di altri elementi identificativi dell’unica o delle plurime spese asseritamente sostenute per incrementi patrimoniali, viola il citato art. 38, quarto comma, del TUIR – il quale richiede l’esistenza di “elementi di fatto certi” da porre a base dell’accertamento sintetico -, in quanto rende impossibile, o eccessivamente difficoltoso, l’esercizio del diritto del contribuente di fornire la prova richiesta dal sesto comma del citato art. 38 del TU lR al fine di sottrarre dette spese dal computo del reddito complessivo accettabile in via sintetica.
Resta assorbito l’ottavo motivo.
4. Con il nono motivo, denunciando ancora le norme sopra indicate, si deduce che il giudice di merito non avrebbe considerato che non in tutti gli anni oggetto di contestazione era avvenuta la dichiarazione congiunta con il coniuge del contribuente T.M..
Il motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza.
5. Con la decima doglianza, si insiste sulla genericità del riferimento alle abitazioni possedute dal contribuente, con conseguente impossibilità di fornmire la prova contraria.
La censura è infondata per le ragioni già espresse nel paragrafo 2.
6. Con l’undicesimo motivo, si rileva che nella specie alcuni fatti favorevoli al contribuente erano in realtà pacifici, per cui non occorreva fornire alcuna prova contraria.
ll motivo è inammissibile in quanto privo di autosufficienza.
7. lnfine, con la dodicesima e ultima censura, ci si duole del fatto che il giudice a quo abbia omesso di pronunciare sul motivo, riproposto in appello, con cui il contribuente aveva contestato la nullità degli avvisi per l’omessa indicazione dell’aliquota applicata.
Va premesso che, alla luce dei principi di economia processuale e della ragionevole durata del processo come costituzionalizzato nell’art. 111, comma secondo, Cost., nonché di una lettura costituzionalmente orientata dell’attuale art. 384 cod. proc. civ, ispirata a tali principi, una volta verificata l’omessa pronuncia su tma questione di mero diritto, che non richiede ulteriori accertamenti di fatto, la Corte di cassazione può omettere la cassazione con rinvio della sentenza impugnata e decidere la questione nel merito, purché su di essa si sia svolto il contraddittorio, dovendosi ritenere che l’art. 384, comma secondo, cod. proc. civ, come modificato dall’art. l2 della legge n. 40 del 2006, attribuisca alla Corte di cassazione una funzione non più soltanto rescindente ma anche rescissoria c che la perdita del grado di merito resti compensata con la realizzazione del principio di speditezza (Cass. nn. 5139 e 24914 del 2011, 8622 del 2012).
Ciò posto, il motivo è infondato, poiché dal testo degli avvisi di accertamento, riprodotto in ricorso, risulta chiaramente che l’Ufficio ha applicato l’aliquota del 16,2 per cento.
8. In conclusione, va accolto il settimo motivo di ricorso e rigettati i restanti; la sentenza impugnata deve essere cassata in relazione al motivo accolto e la causa rinviata, per nuovo esame, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Sicilia, la quale provvederà in ordine alle spese anche del presente giudizio di cassazione.

P.Q.M.

La Corte accoglie il settimo motivo del ricorso, che rigetta per il resto, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria regionale della Sicilia.
Così deciso in Roma il 10 luglio 2013.

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Condono Iva ammissibile anche in caso di fatture false (Cass. n. 23683/2013)

Redazione

Ordinanza

La Corte,
ritenuto che, ai sensi dell’art. 380 bis cod. proc. civ., è stata depositata in
cancelleria la seguente relazione:
Il relatore cons. *******************,
letti gli atti depositati

Osserva:
La CTC sezione regionale di Napoli ha accolto il ricorso dell`Agenzia -ricorso proposto contro la sentenza n. 142/04/1991 della CT di secondo grado di Avellino che aveva accolto il ricorso della “T.S. spa” (in liquidazione)- ed ha così confermato l’avvis,o di liquidazione per IVA relativa ad annualità che non è possibile desumere dagli atti di causa, *** che si assumeva dovuta in ragione della contestata “annotazione di fatture per operazioni inesistenti”, per effetto delle quali si riteneva da parte dell’Ufficio che non fosse efficace la definizione automatica richiesta dal contribuente in applicazione dell’art. 26 della legge n. 516/1982.
La predetta CTR ha motivato la decisione ritenendo che il condono -pur ammissibile per le pendenze in materia di IVA, anche in ipotesi di contestata fatturazione di operazioni inesistenti- “non è consentito quando si configuri un credito del contribuente, giacchè il condono presuppone pur sempre un debito di imposta del contribuente, con conseguente obbligo di versamento a carico di quest’ultimo”. Nella specie di causa si era trattato di fatture passive inerenti ad operazioni inesistenti che comportano un maggior credito richiesto a rimborso, sicchè non poteva considerarsi applicabile la definizione agevolata.
La società contribuente ha interposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi.
L’Agenzia intimata non si è costituita.
Il ricorso – ai sensi dell’art. 380 bis cpc assegnato allo scrivente relatore, componente della sezione di cui all’art. 376 cpc- può essere definito ai sensi dell’art.375 cpc.
Infatti, con il secondo motivo di impugnazione (incentrato sulla violazione dell’art. 28 del D.L. n. 429/11982) la ricorrente si duole del fatto che il giudice di appello abbia ritenuto che il condono sia idoneo a spiegare i suoi effetti nell’ipotesi di fatturazioni inesistenti e ciò sulla premessa che in ogni caso la detrazione dei costi derivanti da dette operazioni implichi un “credito chiesto a rimborso” e senza considerare che invece la sussistenza di una simile condizione “va veriñcata in relazione alla dichiarazione integrativa che all’uopo esso è tenuto a presentare, non già con riferimento alle operazioni per le quali il condono è richiesto” (ed infatti nella specie di causa, nonostante la contestazione dei costi indetraibili per operazioni inesistenti, l’accertamento comportava un recupero di maggiore IVA pari a £ 22.424.465).
L’assunto che innerva il motivo è, per la fattispecie che viene in rilievo, fondato in punto di diritto, in quanto collima con l’orientamento ormai consolidato di questa Corte in ordine alle condizioni di efficacia della dichiarazione integrativa ex artt. 26 e 28 del richiamato D.L., e alle consequenziali condizioni di ammissibilità del condono fiscale laddove alla presentazione della dichiarazione detta faccia comunque seguito (come è qui pacifico che sia avvenuto) un pagamento d’imposta.
In termini, di recente Cass. Sez. 5, Sentenza n. 7675 del 16/05/2012: “in tema di condono fiscale, la definizione agevolata delle pendenze in materia di *** prevista dal D.L. 10 luglio 1982, n. 429, art. 28, conv. in L. 7 agosto 1982, n. 516, è ammissibile, in mancanza di limitazioni, anche in caso di fatturazione di operazioni inesistenti, non risultando dalla legge limitazioni al riguardo, ed essendo stata tale fattispecie compresa tra i reati di cui al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 50, (abrogato dalla L. n. 516 cit., art. 13, con decorrenza dal 1 gennaio 1983), la cui inclusione nell’amnistia di cui al D.P.R. 9 agosto 1982, n. 525, era subordinata alla condizione che il contribuente avesse fatto ricorso al condono fiscale”.
La definizione agevolata, cioè, non resta esclusa nel caso in cui le predette operazioni abbiano condotto all’esposizione di un minor debito d’imposta; mentre non è consentita quando si configuri un credito in favore del contribuente, in quanto, come si evince dal D.L. n. 429 del 1982 cit., art. 26 e 28, il condono presuppone pur sempre un debito d’imposta e un conseguente obbligo di versamento (v. da ultimo Cass. n. 18801/2006; nonché conf. Cass. n. 14053/2006; n. 11560/1997).
La pronuncia di cui è dianzi menzionato il principio di diritto ha anche argutamente evidenziato che “la conclusione assunta dall’orientamento evocato trova
convincente spiegazione in ciò: che il condono previsto, con riguardo all’Iva, dal citato D.L. n. 429 del 1982, è stato considerato alla stregua di condizione per fruire dell’amnistia di cui al D.P.R. 9 agosto 1982, n. 525; e a sua volta l’amnistia era stata concessa, appunto a condizione che si fosse fatto ricorso al condono fiscale, anche a coloro che avessero commesso il reato di utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti (punito, all’epoca, dal D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, art. 50). Nell’anzidetto perimetro normativo, è quindi logico affermare che l’applicabilità del condono resta esclusa solo quando, dal1’insieme delle suddette operazioni, deriva un credito del contribuente azionabile in pregiudizio dell’amministrazione, dovendo comunque il condono comportare un versamento da parte di quest’ultimo, il quale è tenuto, ai sensi del D.L. n. 429 del 1982, art. 26, a sborsare in ogni caso una parte della maggiore imposta accertata”.
Ed infatti, ai fini di ciò che qui rileva occorre tenere conto del complesso meccanismo dell’Iva, che impone che ogni valutazione vada fatta, non per singole operazioni, ma in relazione al complesso delle stesse in un determinato periodo. Dacché il corollario che l’applicabilità (o meno) del condono resta condizionata all’esito contabile dell’insieme delle operazioni dette; e dunque al fatto che alla fine del periodo emerga,
o meno, un debito del contribuente, dovendo comunque il condono comportare un versamento da parte di quest’ultimo.
Non resta che concludere che il contrario avviso del giudice di merito costituisce vizio di falsa applicazione della richiamata disciplina, e con la ulteriore conseguenza che la controversia può anche essere decisa nel merito, non risultando ulteriori accertamenti da effettuare, con l’accoglimento della impugnazione proposta dal contribuente contro il provvedimento impositivo.
Pertanto, si ritiene che il ricorso possa essere deciso in camera di consiglio per manifesta fondatezza.
Roma, 30 gennaio 2013.
che la relazione è stata comunicata al pubblico ministero e notificata agli avvocati delle parti;
che non sono state depositate conclusioni scritte, né memorie;
che il Collegio, a seguito della discussione in camera di consiglio, condivide i motivi in fatto e in diritto esposti nella relazione e, pertanto, il ricorso va accolto;
che le spese di lite possono essere regolate secondo il criterio della soccombenza, limitatamente a questo grado, con compensazione di quelle di merito, alla luce della non agevole soluzione dei problemi di applicazione implicati dalla disciplina qui considerata.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso. Cassa Ia sentenza impugnata e, decidendo nel merito, annulla il provvedimento impositivo qui oggetto di impugnazione. Condanna l’Agenzia a rifondere le spese di lite di questo grado, liquidate in € 3.000,00 oltre €
100,00 per esborsi e compensa tra le parti le spese dei gradi di merito.
Così deciso in Roma il 26 settembre 2013.

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L’esenzione dal bollo in favore delle auto d’epoca dipende dall’accertamento costitutivo dell’ASI (Cass. n. 23624/2013)

Redazione

Svolgimento del processo

La controversia promossa da T.R. contro la Regione Emilia e Romagna è stata definita con la decisione in epigrafe, con cui è stato rigettato l’appello proposto dalla Regione avverso la sentenza della CTP di Bologna n. (omissis) che aveva accolto il ricorso del contribuente avverso la cartella di pagamento n. (omissis) emessa per insufficiente versamento delle tasse automobilistiche dell’anno 2004. Il ricorso proposto si articola in unico motivo. Nessuna attività ha svolto il contribuente. Il relatore ha depositato relazione ex art. 380 bis c.p.c. chiedendo il rigetto del ricorso . Il presidente ha fissato l’udienza del 25/9/2013 per l’adunanza della Corte in Camera di Consiglio. La ricorrente ha depositato memoria. Il P.G. ha concluso aderendo alla relazione.

Motivi della decisione

Con unico motivo la ricorrente assume la violazione dell’art. 63 della L. 342/2000 laddove la CTR ha escluso la rilevanza, al fine di fruire dei benefici fiscali previsti per i veicoli di interesse storico di immatricolazione ultraventennale, della certificazione ASI, ritenendo sufficiente, ai fini della prova del buono stato di conservazione, la dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà.
Il ricorso è infondato alla luce dei principi affermati da questa Corte (Sez. 6 – 5, Sentenza n. 3837 del 15/02/2013 ) secondo cui l’esenzione dalla tassa di possesso automobilistica prevista dall’art. 63, comma 2, della legge 21 novembre 2000, n. 342, in favore dei veicoli ritenuti di particolare interesse storico e collezionistico, dipende dall’accertamento costitutivo dell’ASI, delegata all’adempimento di tale compito dall’art. 47 del d.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, che non ha effetto “ad rem”, è limitato ad un elenco analitico di modelli e marche, ed ha portata generale e astratta, riferita, cioè, a categorie complessive di veicoli. (Nella specie, immatricolati da oltre vent’anni con determinate caratteristiche tecniche). Ne consegue che la contestazione circa l’insussistenza dei requisiti legittimanti l’esenzione deve essere oggetto di tm apposito avviso di accertamento e non può, invece, costituire il presupposto implicito di una procedura di riscossione, sul mero presupposto del non avvenuto adempimento dell’imposta integrale.
Nulla per le spese in assenza di attività difensiva.

P.Q.M.

la Corte rigetta il ricorso
Così deciso in Roma, 25/9/2013

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Processo tributario: può introdurre nuovi temi d’indagine il difensore che interviene in una seconda fase (Cass. n. 23315/2013)

Redazione

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con distinti ricorsi proposti in data 11-11-1994 dinanzi alla CTP di Roma F.G. impugnava gli avvisi di accertamento ai fini IRPEF ed ILOR per gli anni 1985-1990 relativi ad omesse dichiarazioni di redditi conseguiti da locazioni di immobili siti in Roma.
L’adita CTP, previa riunione, accoglieva parzialmente i ricorsi, ritenendo errati gli accertamenti in quanto riferiti a quattro appartamenti, mentre in realtà i diversi contratti di locazione erano riferiti allo stesso immobile; mandava quindi all’Ufficio di modificare gli accertamenti impugnati.
Con sentenza depositata il 3-9-2008 la CTR di Roma accoglieva l’appello del contribuente; in motivazione la CTR affermava che titolari della proprietà immobiliare in questione erano F.E. e F.M., unici legittimati passivi, mentre il ricorrente F.G. aveva solo concluso i contratti di locazione; accoglieva, di conseguenza, l’eccezione di carenza di legittimazione passiva sollevata in primo grado dal ricorrente con memoria tecnica 13-2-2006; al riguardo evidenziava l’irrilevanza della novità di tale eccezione, atteso che la legittimatio ad causam, attenendo non al merito della causa ma alla regolarità dell’instaurazione dei contradditorio, si poneva come condizione dell’azione, riscontrabile ex officio dal Giudice in ogni stato e grado sulla base della semplice prospettazione della parte ed a prescindere dall’effettiva sussistenza del diritto azionato.
Avverso tale sentenza proponeva ricorso per Cassazione l’Agenzia, affidato ad un motivo; il contribuente non svolgeva attività difensiva.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l’unico motivo l’Agenzia, deducendo -ex art. 360 n. 4 cpc quale error in procedendo- la violazione degli artt, 18, comma 2, e 24 d.lgs 546/92 nonchè 112 cpc, rilevava che il ricorrente nei ricorsi introduttivi depositati l’11-11-1994 aveva censurato gli impugnati avvisi di accertamento solo in quanto i contratti di locazione non avevano avuto esecuzione, e quindi non vi era stata alcuna percezione di reddito; solo successivamente, con la memoria 10-2-2006, aveva per la prima volta introdotto un nuovo tema di indagine, affermando di non essere soggetto passivo del1’imposta in quanto non titolare di alcun diritto sul bene concesso in locazione.
Siffatto motivo è infondato.
Va, in primo luogo, precisato che l’accertamento impugnato appare diretto nei confronti di chi ha percepito il reddito da locazione, nell’implicita premessa che siffatto soggetto sia anche il proprietario dell’imrnobile locato; la circostanza che poi tale soggetto non sia effettivamente il proprietario implica una verifica sul rapporto sostanziale e sull’effettiva sussistenza dello stesso (cioè sull’effettiva titolarità del rapporto) ed attiene quindi al merito; la relativa eccezione, pertanto, intesa come titolarità passiva del rapporto fiscale e responsabilità per il pagamento dell’imposta, non è rilevabile d’ufficio, atteso che la sussistenza o meno dell’asserito difetto della responsabilità fiscale dipende dall’accertamento di una situazione avente rilevanza giuridica, e cioè dalla proprietà degli immobili in questione.
Ne consegue che, in linea generale, il predetto motivo di impugnazione dell’accertamento (difetto di titolarietà) andava proposto sin dal ricorso introduttivo, restando preclusa alla parte la possibilità di sottoporre alla CTP ulteriori prolili di illegittimità rispetto a quelli originariamente dedotti; non sussiste, invero, alcuna ragione per discostarsi dal consolidato principio di questa Corte, secondo cui “nel processo tributario, caratterizzato dallintroduzione della domanda nella forma della impugnazione dell’atto tributario per vizi formali o sostanziali, lindagine sul rapporto sostanziale non può che essere limitata ai motivi di contestazione dei presupposti di fatto e di diritto della pretesa dell’Amministrazione che il contribuente deve specificamente dedurre nel ricorso introduttivo di primo grado, con la conseguenza che, ove il contribuente deduca specifici vizi di invalidità dell’atto impugnato, il giudice deve attenersi all’esame di essi e non può, “ex officio”, annullare il provvedimento impositivo per vizi diversi da quelli dedotti, anche se risultanti dagli stessi elementi acquisiti al giudizio, in quanto tali ulteriori profili di illegittimità debbono ritenersi estranei al “thema controversum”, come definito dalle scelte del ricorrente. L’oggetto del giudizio, come circoscritto dai motivi di ricorso, può essere modificato solo nei limiti consentiti dalla disciplina processuale e, cioè, con la presentazione di motivi aggiunti, consentita però, ex art. 24 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, nel solo caso di “deposito di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti o per ordine della cornmissìone” (Cass. 19337/2011), ipotesi non verificatasi nel caso di specie.
Ciò posto, va tuttavia rilevato:
a) che, come appare evidente anche dalla lettura della gravata sentenza, i ricorsi in questione, pur introducenti controversie di valore superiore ad euro 2.582,28, sono stati proposti dapprima, in data 11-11-1994, “con atto sottoscritto personalmente dalla parte”, e solo successivamente integrati con memoria tecnica (e, cioè, con memoria sottoscritta da difensore abilitato all’assister1za tecnica dinanzi alle Commissioni Tributarie: art. l2 dlgs 546f92) depositata il 13-2-2006, nella quale è stato per la prima volta eccepito il “difetto di qualità di soggetto d’imposta per non essere il ricorrente proprietario del1`irnmobile”; siffatta “eccezione di carenza di legittimazione passiva” è stata “sollevata dalla difesa texsnica nel ricorso introduttivo”, e quindi, per la prima volta, con la su menzionata “memoria tecnica” depositata il 13-2-2006) b) che, in tema di assistenza tecnica del contribuente nei giudizi tributari di importo superiore ad euro 2.582,28, questa Corte, in continuità con i principi enunciati dalla Corte Costituzionale nelle note sentenze 189/2000 e 158/2003, ha eondivisibilmente affermato che la mancanza di siffatta difesa tecnica “deterrnina semplicemente il dovere per il giudice tributario adito di imporre l’ordine di munirsi di detta assistenza, ai sensi dell’art. l2, comma quinto, del dlgs. 31 dicembre I992, n. 546; ciò in quanto “la disposizione va interpretata, in una prospettiva costituzionalmente orientata, in linea con l’esigenza di assicurare l’effettività del diritto di difesa nel processo e l’adeguata tutela contro gli atti della PA., evitando nel contempo irragionevoli sanzioni di inammissibilità, che si risolvano in danno per il soggetto che si intende tutelare” (Cass. 3166/2012; v. anche Cass. Sez. unite 22601/2004).
Tanto premesso, appare doversi ritenere, come corollario indefettibile, che nel caso in cui -in una causa di valore superiore ad euro 2.582,28- la parte, dopo avere proposto personalmente il ricorso, sani l’irritualità del detto ricorsoimunendosi di assistenza tecnica, è al primo atto del difensore che vanno rlcollegate le prescritte preclusioni processuali; siffatta interpretazione appare, invero, l’unica compatibile con l’esercizio effettivo del diritto di difesa di cui all’art. 24 Cost., essendo indubbio che, una volta ritenuto dal legislatore necessaria (per i giudizi di importo superiore ad euro 2.582,28) l’assistenza tecnica, deve essere consentito al difensore abilitato la più ampia difesa del contribuente, senza che la stessa sia limitata (pena, appunto, la violazione dell’art. 24 Cost.) da precedenti impostazioni del contribuente, difesosi personalmente, e quindi, (come detto) in modo non rituale.
In conclusione, pertanto, il ricorso va rigettato e, sia pur con la motivazione di cui sopra, va confermata l’impugnata decisione; nulla per le spese, attesa la mancata costituzione dell’intimato.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.
Così deciso in data 28-3-2013 nella camera di Consiglio della sez. tributaria.

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Rinviata alle Sezioni Unite la questione sull’applicabilità delle norme del decreto sviluppo alla materia fiscale (Cass. n. 23273/2013)

Redazione

Ordinanza

Svolgimento del processo – Motivi della decisione

1. L’Agenzia ricorre per cassazione avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia Brescia 201/63 /12 del 9 ottobre 2012 che accoglieva l’appello della AOM Rottami spa avverso avvisi di accertamento ires-irap per gli anni 2005, 2006.

2. La contribuente è costituita in giudizio con controricorso.

3. Con il primo motivo di ricorso la Amministrazione deduce omesso esame circa un fatto decisivo che è stato oggetto di discussione fra le parti (art. 360 c.p.c., n. 5) e dunque sembra fare riferimento al testo del citato n. 5 come modificato dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, c.d. “Decreto crescita” convertito con modificazioni, dalla L. 7 agosto 2012, n. 134; in realtà dalla lettura del motivo emerge che viene dedotta “un’insufficiente e/o contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, prospettato dalle parti o rilevabile d’ufficio”, cioè il vizio previsto nel testo dell’art. 360, n. 5, anteriore alla recente riforma che si applica ai ricorsi avverso sentenze depositate dopo il giorno 11 settembre 2012.

La decisione del ricorso pone dunque il problema della applicabilità o meno ai ricorsi per cassazione avverso le sentenze delle commissioni tributarie delle disposizioni modificative del codice di procedura civile contenute nel D.L. 22 giugno 2012, n. 83, c.d. “Decreto crescita” convertito con modificazioni, dalla L. 7 agosto 2012, n. 134.

Ci si riferisce, in primo luogo, al “nuovo” n. 5) dell’art. 360 c.p.c., che restringe i vizi di motivazione che consentono l’intervento della Corte ai casi di “omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti”. Anche il limitato intervento consentito dal “nuovo” numero 5) verrebbe poi in molti casi meno ove si applicasse anche alle vicende tributarie il principio (pur esso previsto nella legge 134/2012) della totale insindacabilità del difetto di motivazione in caso di “doppia conforme” cioè ove la decisione di secondo grado sia fondata “sulle stesse ragioni, inerenti alle questioni di fatto, poste a base della decisione impugnata”.

Il Collegio ritiene che entrambe le disposizioni cui si è accennato trovino applicazione nei ricorsi contro le sentenze del giudice tributario; perchè l’art. 54, comma 3 bis, della citata legge secondo cui “le disposizioni di cui al presente articolo non si applicano al processo tributario di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546,” riguarda solo il processo tributario vero e proprio (primo e secondo grado) delineato dalla L. n. 546 del 1992, mentre il giudizio di cassazione, anche ove verta in materia tributaria, non è più “processo tributario” ed è disciplinato dalle disposizioni del codice di procedura civile.

L’espressione “processo tributario” può assumere, infatti, un duplice significato. In senso sostanziale, è processo tributario qualunque controversia in cui si discuta di un rapporto tributario; mentre in senso processuale è “processo tributario” quello in cui si applicano regole procedurali specifiche, proprie appunto del “processo tributario” (le due nozioni normalmente coincidono, ma questa coincidenza non sempre si verifica).

Se si esamina il D.Lgs. n. 546 del 1992, (che la norma esplicitamente richiama) si constata che il processo tributario di primo e secondo grado è un “processo” particolare retto – nei suoi tratti essenziali – da norme specifiche e dettagliate.

Il difensore che pretendesse di gestire un processo tributario di primo o secondo grado utilizzando esclusivamente il codice di procedura civile si troverebbe a mal partito.

Dunque le controversie tributarie, sono nella fase di merito, almeno nella normalità dei casi, gestite con uno strumento processuale specifico: il processo tributario.

Se invece si esamina l’unico articolo del D.Lgs. n. 546 del 1992, che riguarda il giudizio di cassazione si constata che le controversie tributarie non danno luogo ad un “processo tributario” di Cassazione; anche perchè il D.Lgs. (delegato) n. 546 del 1992, si guarda bene dall’enunciare alcuna regola specifica; e ciò in osservanza della Legge delega n. 413 del 1991, art. 30, che non conteneva alcuna delega in proposito (mentre regole specifiche riguardano la procedura di riassunzione della controversia avanti al giudice di merito, cioè una fase compresa nella delega).

Appare cioè assai difficile, per non dire impossibile, parlare di un “processo tributario di cassazione di cui alla L. n. 546 del 1992”, a fronte cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. da 1 a 5. Al ricorso per di una disposizione (D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 62) che si limita a ribadire: “avverso la sentenza della commissione tributaria regionale può essere proposto ricorso per cassazione per i motivi di cassazione ed al relativo procedimento si applicano le norme dettate dal codice di procedura civile in quanto compatibili con quelle del presente decreto”.

Del resto, il citato art. 62 contiene un rinvio all’art. 360 c.p.c., n. 5, (ed alle disposizioni del codice di procedura civile relative al giudizio di cassazione) che è sempre stato applicato come un rinvio alle norme processuali “comuni” così come via via plasmate dal legislatore e non al testo vigente alla data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 546 del 1992.

La situazione sarebbe ovviamente diversa se fosse legge la proposta elaborata dal CNEL e che contiene una specifica e dettagliata disciplina del giudizio tributario di legittimità, nettamente differenziato rispetto al “comune” giudizio di cassazione. E se esistesse un “processo tributario di cassazione” sarebbe logico consentire il patrocinio avanti alla Corte a quei medesimi soggetti che possono assumere l’assistenza tecnica dei contribuenti avanti ai giudici di primo e di secondo grado (così come sembra prospettare il progetto del CNEL). Ma così oggi non è.

Tuttavia, si deve prender atto che nella dottrina sembra prevalere l’opinione opposta secondo cui la riforma in questione non tocca il processo di cassazione, quando formino oggetto di ricorso sentenze delle Commissioni Tributarie. E sembra opportuno che la soluzione di un problema che coinvolge un così ampio numero di ricorsi venga devoluta alle Sezioni Unite in modo da ottenere una pronuncia vincolante per i collegio ordinari, e che costituisca un sicuro punto di riferimento anche per coloro che debbono redigere ricorsi.

Pertanto il Collegio ritiene di sottoporre al Primo Presidente l’opportunità di rimettere – data la sua importanza – la questione sopra descritta alle Sezioni Unite.

P.Q.M.

Il Collegio rimette la controversia a S.E. il Primo Presidente affinchè valuti l’opportunità di riemettere alle Sezioni Unite la questione indicata in motivazione.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Sezione Sesta Civile, il 10 ottobre 2013.

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Plusvalenza da cessione di azienda: legittimo l’accertamento induttivo (Cass. n. 23115/2013)

Redazione

Svolgimento del processo

Con sentenza depositata il 24-11-2005 la CTR Lazio accoglieva l’appello proposto da L.N. avverso la sentenza della CTP di Roma che aveva rigettato il ricorso della contribuente contro l’avviso di accertamento per maggiore IRPEF relativo all’anno 1992 dovuto in relazione a plusvalenza da cessione di azienda; in particolare la CTR affermava che occorreva tenere presente che la cessione in questione era avvenuta nei confronti del coniuge e del figli costituiti in società di persone, sicchè l’importo di lire 121.000.000, quantificato dall’Ufficio, appariva ingiustificato rispetto a quello di lire 10.000.000 dichiarato dalla parte; pertanto, anche in applicazione del principio di collaborazione e di buona fede tra contribuente ed amministrazione finanziaria (art. 10 L 212/2000, statuto del contribuente), riteneva essere rispondente alla realtà dei fatti il valore di avviamento dichiarato dalla contribuente.
Avverso detta sentenza proponevano ricorso per Cassazione il Ministero dell’Economia e delle finanze nonché l’Agenzia delle Entrate, affidato a due motivi; resisteva con controricorso la contribuente, che presentava anche memoria difensiva.

Motivi della decisione

Va, anzitutto, rilevata l’inammissibilità dell’impugnazione proposta dal Ministero dell’Economia e delle Finanze, in quanto il presente giudizio si è svolto dopo il 1 gennaio 2001, data di inizio dell’operatività dell’Agenzia delle Entrate, succeduta a titolo particolare nei poteri e nei rapporti giuridici strumentali all’adempimento dell’obbligazione tributaria, e dotata in via esclusiva della legittimazione “ad causam” e “ad processum” (cfr. Cass. S.U. n. 3116 e n. 3118 del 2006, n. 22641 del 2007).
Venendo, quindi, al ricorso proposto dall’Agenzia, con il primo motivo la ricorrente, deducendo -ex art. 360, comma 1, n. 3 e n.4 cpc- violazione e/o falsa applicazione dell’art. 10 L 212/00 nonché del combinato disposto dell’art. 54 TUIR e degli artt. 38 e 39 dpr 600/73, oltreché dell’art. 7 d.lgs 546/92 e degli artt. 115 e 116 cpc, rilevava che la CTR aveva in sostanza deciso secondo equità, sopperendo così al mancato assolvimento dell’onere probatorio delle parti e non considerando una pluralità d’indizi concreti, dai quali poteva evincersi la legittimità dell’accertamento; in particolare: il riconoscimento, da parte della stessa contribuente, del carattere oneroso della cessione, pur se avvenuta nel confronti di una società costituita da familiari; la mancata impugnazione dell’accertamento al fini dell’imposta di registro ed il pagamento delle relative imposte (circostanze ammesse dalla stessa contribuente, pur se ritenute dovute ad un mero errore).
Con il secondo motivo la ricorrente deducendo -ex art. 360 n. 5 cpc- contraddittoria ed insufficiente motivazione, rilevava che la CTR si era limitata a richiamare il cit. art.10, senza valutare in alcun modo i su esposti elementi concreti e, in particolare, senza considerare che, come affermato dalla S.C. la mancata impugnazione avverso l’accertamento ai fini del Registro rendeva vincolante il valore risultante dal detto accertamento anche per ciò che concerneva l’accertamento della plusvalenza ai fini delle II.DD.
I motivi, da esaminarsi congiuntamente in quanto tra loro strettamente connessi, sono fondati.
Il richiamato principio di collaborazione, invero, non può mai comportare il superamento o la omessa considerazioni di circostanze accertate in giudizio (v. su indicati indizi concreti) e determinare la mancata applicazione del principio dell’onere della prova; particolarmente rilevante appare, nel caso di specie, l’omessa considerazione dell’accertamento ai fini dell’imposta di registro, sul quale è nota la giurisprudenza di questa Corte, secondo cui “i principi relativi alla determinazione del valore di un bene che viene trasferito sono diversi a seconda dell’imposta che si deve applicare, sicché quando si discute di imposta di registro si ha riguardo al valore di mercato del bene, mentre quando si discute di una plusvalenza realizzata nell’ambito di un’impresa occorre verificare la differenza realizzata tra il prezzo di acquisto e il prezzo di cessione. Ciò premesso (anche considerando che, in tema di accertamento, ai fini IRPEF, delle plusvalenze realizzate a seguito di trasferimento di azienda, il valore dell’avviamento resosi definitivo al fini dell’imposta di registro, assume carattere vincolante per l’Amministrazione finanziaria), l’indicazione … di un’entrata derivante dalla vendita di un bene, inferiore rispetto a quella accertata ai fini dell’imposta di registro, legittima di per sé l’Amministrazione a procedere ad accertamento induttivo mediante integrazione o correzione della relativa imposizione, mentre spetta al contribuente, che deduca l’inesattezza di una tale correzione, superare la presunzione di corrispondenza del prezzo incassato rispetto al valore di mercato, dimostrando (anche con il ricorso ad elementi indiziari) di avere in concreto venduto proprio al prezzo (inferiore) indicato in bilancio. Peraltro l’ufficio, abilitato dalla legge ad avvalersi di presunzioni, può anche utilizzare una seconda volta gli stessi elementi probatori già utilizzati in precedenza e idonei secondo l’ordinamento a provare il fatto posto a base dell’accerta mento” (Cass. 23608/2011; v. anche Cass. 27989/2011).
Alla stregua di quanto sopra, pertanto, in accoglimento del ricorso dell’Agenzia, va cassata l’impugnata sentenza, con rinvio per nuovo esame alla CTR Lazio, diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese di lite relative al presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibile il ricorso proposto dal Ministero dell’Economia e delle Finanze; accoglie il ricorso dell’Agenzia; cassa l’impugnata sentenza e rinvia per nuovo esame alla CTR Lazio, diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese di lite relative al presente giudizio di legittimità.

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Conciliazione giudiziale: non si estingue il processo tributario se la prima rata concordata non viene versata entro 20 giorni dalla data di redazione del processo verbale (Cass. n. 23119/2013)

Redazione

Svolgimento del processo

In esito a ricorso avverso cartella esattoriale (relativa ad IVA 1993) proposto dalla “Poggio al Pero” srl, l’adita CTP di Livorno, a seguito di proposta di conciliazione giudiziale ex art. 48, comma 5, cit. D.Lgs., presentata dall’Ufficio ed accettata dalla ricorrente società, dichiarava estinto D.Lgs. n. 546 del 1992, ex art. 46, il giudizio per cessazione della materia del contendere.

Con sentenza 80/23/05, depositata il 28-11-2005, la CTR Toscana, sez. staccata di Livorno, rigettava l’appello dell’Ufficio; in particolare la CTR, precisato che la CTP aveva recepito l’accordo conciliativo preconcordato e raggiunto dalle parti al di fuori del processo, rilevava che, nonostante il mancato completamento del pagamento rateale, l’effetto estintivo rimaneva comunque fermo; e ciò sia nell’ipotesi di pagamento coperto da garanzia (in quanto in tal caso l’Ufficio poteva attivare lo strumento della garanzia per ottenere la riscossione del credito residuo) sia nell’ipotesi di mancata prestazione della garanzia; sintomatico, al proposito, appariva il comportamento dell’Ufficio, che, in presenza di iscrizione ipotecaria successiva alla formazione dell’accordo conciliativo, aveva accettato anche la seconda delle otto rate previste.

Avverso detta sentenza proponeva ricorso per Cassazione l’Agenzia delle Entrate, affidato ad un motivo; la società non svolgeva attività difensiva.

Motivi della decisione

Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia, deducendo – ex art. 360 c.p.c., n. 3 – violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1972, art. 48, comma 3, (rectius: D.Lgs. n. 546 del 1992), nonchè – ex art. 360 c.p.c., n. 4 – violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116, e infine – ex art. 360 c.p.c., n. 5 – contraddittoria motivazione in ordine ad un punto decisivo della controversia, rilevava: che, ai sensi del citato art. 48 la conciliazione poteva ritenersi perfezionata solo con il versamento della prima rata e con la prestazione di garanzia sull’importo delle rate successive; che la società si era limitata ad affermare di avere prestato la garanzia, senza tuttavia mai consegnarla all’Ufficio o depositarla agli atti; che l’avvenuto incameramento della seconda rata e l’iscrizione ipotecaria non apparivano motivazioni rilevanti per considerare perfezionata la conciliazione; che, nonostante le contestazioni dell’Ufficio sul punto, la CTR non aveva precisato da dove aveva ricavato l’avvenuta presentazione della prevista garanzia.

Il motivo è fondato.

Per condiviso principio già espresso da questa Corte, invero, “la conciliazione giudiziale rateale, prevista dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 48, comma 3, si perfeziona solo con il versamento, entro il termine di venti giorni dalla data di redazione del processo verbale, dell’importo della prima rata concordata e con la prestazione della garanzia prevista sull’importo delle rate successive; in mancanza, non si verifica l’estinzione del processo tributario per cassazione della materia del contendere, prevista dal citato D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 66, comma 1” (Cass. 9219/2011).

La CTR non ha fatto corretto uso di tale principio in quanto, nonostante la specifica contestazione sollevata in appello dall’Agenzia in ordine alla mancata consegna della garanzia (v. pag. 2 rie. per Cass.), non ha in alcun modo chiarito da dove abbia ricavato l’ipotizzata presentazione della detta garanzia, ed ha erroneamente ritenuto che, anche in caso di mancata prestazione della garanzia, l’effetto estintivo rimanga comunque fermo.

In conclusione, pertanto, in accoglimento del ricorso, va cassata l’impugnata sentenza, con rinvio per nuovo esame alla CTR Toscana, diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese di lite relative al presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa l’impugnata sentenza e rinvia per nuovo esame alla CTR Toscana, diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese di lite relative al presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Sezione Tributaria, il 23 maggio 2013.

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È legittimo l’accertamento nei confronti del dipendente per le ritenute non versate dal datore di lavoro (Cass. n. 23121/2013)

Redazione

Svolgimento del processo

P.C.C. impugnava dinanzi alla CTP di Imperia avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate, Ufficio di Sanremo, relativo ad IRPEF, ILOR e CSSN per il 1995, contestando, tra l’altro, di essere solidalmente responsabile con il suo datore di lavoro per il pagamento delle ritenute in acconto non versate.

L’adita CTP accoglieva il ricorso, ritenendo che l’Amministrazione avrebbe dovuto preventivamente escutere il patrimonio del datore di lavoro e solo in caso di esito negativo emettere l’accertamento nei confronti del lavoratore.

Con sentenza depositata il 23-1-2006 la CTR di Genova rigettava l’appello dell’Agenzia; in particolare la CTR rilevava che il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 35, subordinava espressamente il sorgere del vincolo di coobbligazione in solido del “sostituito” al momento dell’iscrizione a ruolo del “sostituto” in ordine alle imposte per le quali quest’ultimo non aveva effettuato nè le ritenute nè i relativi versamenti (circostanza non verificatasi nel caso di specie); soggiungeva che il reddito di lavoro del contribuente appariva essere la sua unica fonte di reddito e quindi non concorreva a formare la base imponibile insieme ad altri redditi; di conseguenza la ritenuta di imposta non aveva più il carattere di ritenuta d’acconto ma quello di ritenuta definitiva di imposta, rispetto alla quale, come prima evidenziato, la posizione del “sostituito” era residuale e diveniva operante solo nel caso fosse stata accertata l’omissione del “sostituto” in ordine sia alla ritenuta sia al versamento.

Avverso detta sentenza proponeva ricorso per Cassazione l’Agenzia, affidato ad un motivo; il contribuente non svolgeva attività difensiva.

Motivi della decisione

Con l’unico motivo l’Agenzia, deducendo – ex art. 360 c.p.c., n. 3 – violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 35, rilevava che erroneamente la CTR aveva ritenuto che in presenza di un’unica fonte di reddito costituita da lavoro dipendente operasse il sistema della ritenuta d’imposta (con conseguente posizione residuale del sostituito e non applicabilità del detto art. 35); al riguardo evidenziava che il su menzionato art. 35 si limitava all’espressa previsione della solidarietà tra sostituto e sostituito nella fase di riscossione ma che non vi era alcuna ragione per escludere i redditi di lavoro dipendente – che si pongono quale unica fonte di reddito – dall’applicabilità della ritenuta alla fonte a titolo di acconto (con conseguente previsione della solidarietà tra sostituito e sostituto ex art. 35 cit.).

Il motivo è fondato.

Va innanzitutto precisato che, come ribadito da questa Corte (v. Cass. 4509/2012), costituisce ritenuta a titolo di acconto quella operata su di un reddito che concorre a formare la base imponibile, mentre costituisce ritenuta a titolo di imposta quella operata su di un reddito non assoggettabile ad imposizione; in altre parole: se il reddito in questione non è esente da imposta e concorre a formare la base imponibile, la ritenuta è appunto un acconto, la cui definitiva congruità dovrà essere valutata in sede di consuntivo, il quale potrà evidenziare la sussistenza di un ulteriore debito o del diritto al rimborso; se, invece, il detto reddito non concorre a formare la base imponibile, la ritenuta costituisce un’imposta “secca”, avendo evidentemente il legislatore ritenuto trattarsi comunque di una manifestazione di ricchezza, come tale assoggettabile a prelievo in via definitiva, in misura non ancorata all’ammontare complessivo dei redditi del contribuente.

Siffatta classificazione non appare, tuttavia, rUevante nel caso di specie, in quanto, a prescindere se la ritenuta sia prevista a titolo di imposta o a titolo di acconto, il fatto che il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 64, comma 1, definisca il sostituto d’imposta come colui che “in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri… ed anche a titolo di acconto” non toglie che, in ogni caso, anche il sostituito debba ritenersi già originariamente (e non solo in fase di riscossione, come espressamente ribadito dal citato art. 35 obbligato solidale al pagamento dell’imposta: soggetto perciò egli stesso all’accertamento ed a tutti i conseguenti oneri. Fermo restando, ovviamente, il diritto di regresso verso il sostituto che, dopo avere eseguito la ritenuta, non l’abbia versata all’erario, esponendolo così all’azione del fisco (Cass. 14033/2006; 24962/2010).

Alla stregua di quanto sopra, pertanto, in accoglimento del ricorso, va cassata la gravata sentenza, che non ha fatto corretto uso del predetto principio, con rinvio per nuovo esame alla CTR Liguria, diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese di lite relative al presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la gravata sentenza e rinvia per nuovo esame alla CTR Liguria, diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese di lite relative al presente giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nella Camera di Consiglio della Sezione Tributaria, il 23 maggio 2013.

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Non paga l’Irap il professionista ospitato in uno studio associato (Cass. n. 22941/2013)

Redazione

Fatto

La Commissione tributaria regionale dell’Emi1ia, con sentenza n. 62/08/10, depositata il 5.7.2010 confermava la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Modena che aveva ritenuto al legittimità della cartella di pagamento relativa all’Irap per l’anno 2002, nei confronti di G.A. esercente la professione di avvocato.
La Ctr riteneva che il contribuente “in grado di svolgere da solo la sua attività è necessariamente dotato di autonoma organizzazione”
Proponeva ricorso per cassazione il contribuente deducendo i seguenti motivi:
a) violazione e falsa applicazione del’art. 2 D.lgs 446/1997 in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c. avendo errato la CTR nel ritenere il ricorrente soggetto passivo dell’imposta Irap non disponendo di autonoma organizzazione;
b) difetto di motivazione della sentenza impugnata, ai sensi dell’art. 360 n. 5 c.p.c. avendo omesso i giudici di appello ogni motivazione in ordine alla “organizzazione del ricorrente”;
c) formazione di giudicato esterno, successivo alla sentenza di appello, essendo stata accertata dalla CTR di Bologna, con sentenza n. 50/15/2009, divenuta definiva, con la quale è stata accertata l’inesistenza in capo al medesimo ricorrente di autonoma organizzazione con conseguente non assoggettabilità del medesimo all’Irap in ordine all’anno di imposta 2003.
L`Agenzia delle Entrate non ha svolto attività difensiva.
Il ricorso è stato discusso alla pubblica udienza del 19.9.2013, in cui il PG ha concluso come in epigrafe.

Motivi della decisione

1. In ordine logico va preliminarmente esaminato l’ultimo motivo relativo alla formazione del giudicato estemo che pone la tematica del rapporto fra due procedimenti, diretto a stabilire se, ed entro quali limiti, la decisione emessa nel primo precluda nel secondo la facoltà della parte di dedurre determinate questioni e correlativamente (a seguito di opportuna eccezione, ove si tratti di giudicato estemo) l’esercizio del potere cognitivo del giudice.
il giudicato relativo ad un singolo periodo di imposta non è idoneo a far stato per i successivi o i precedenti in via generalizzata ed aspecitica.
Simile efficacia va infatti riconosciuta solo a quelle situazioni relative a “qualificazioni giuridiche” ad altri eventuali “elementi preliminari” rispetto ai quali possa dirsi sussistente un interesse protetto avente carattere di durevolezza nel tempo, non estendendosi a tutti i punti che costituiscono antecedente logico della decisione ed in particolare alla valutazione delle prove ed alla ricostruzione dei fatti.
E questo perchè il giudicato incentra la sua potenziale capacità espansiva in funzione regolamentare solo su quegli elementi che abbiano un valore “condizionante” inderogabile sulla disciplina degli altri elementi della fattispecie esaminata, con la conseguenza che la sentenza che risolva una situazione fattuale in uno specifico periodo di imposta non può estendere i suoi effetti automaticamente ad altro ancorchè siano coinvolti tratti storici comuni. (cfr. Cass. Sez. 5, Sentenza n. 18907 del 16/09/2011; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 20029 del 30/09/2011).
Va, quindi, esclusa l’efficacia esterna di un giudicato relativo ad un periodo di imposta Irap in una controversia riguardante una diversa annualità, sul presupposto che l’accertamento erano fondati su fatti non necessariamente comuni.
2. Gli ulteriori motivi di ricorso, esaminati congiuntamente, sono fondati.
In forza del combinato disposto degli artt. 2, comma 1, primo periodo, e 3, comma 1, lett. c), del dlgs. 15 dicembre 1997, n. 446, l’esercizio delle attività di lavoro autonomo, di cui all’art. 49, comma l, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, è escluso dall’applicazione dell’imposta soltanto qualora si tratti di attività non autonomamente organizzata, secondo Vaccertamento riservato al giudice di merito ed insindacabile in sede di legittimità, se congruamente motivato in ordine all’impiego di beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod pterumgue accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui, costituendo onere del contribuente che richieda il rimborso fornire la prova dell’assenza delle condizioni anzidette (ex plurimis, Cass. n. 3676, n. 3673, n. 3678, n. 3680 del 2007).
La motivazione della sentenza impugnata secondo cui l’attività del contribuente “è anche autonomamente organizzata perché, quella piccola organizzazione che dichiara all’avere è adeguata all’attività che svolge ed è autonoma perché non dipende dal committente” non consente di individuare i fatti ritenuti giuridicamente rilevanti in ordine alla affermata imposizione Irap non evidenziando gli elementi considerati o i presupposti della decisione ed impedendo ogni controllo sul percorso logico-argomentativo seguito per la formazione del convincimento dei Giudice. (cfr. Cass. V sez. 10.11.2010 n. 2845)
Inoltre, a fronte delle puntuali censure formulate dal ricorrente, con riguardo alla mancanza di una propria struttura organizzativa, della mancanza di dipendenti, della utilizzazione di modesti beni strumentali, nonche della affermazione di avere usufruito della struttura organizzativa della C. s.p.a. e del’ospitalità dello studio M. in Modena la motivazione si appalesa insufficientemente e non congruamente motivata avendo anche apoditticamente affermato che “il contribuente che è in grado di svolgere da solo la sua attività è necessariamente dotato di autonoma organizzazione”.
In conclusione, si ritiene che debba essere rigettato il terzo motivo di ricorso, accolti i primi due,
cassata l’impugnata sentenza con rinvio ad altra sezione della CTR dell’Emilia che si pronuncerà anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Rigetta il terzo motivo di ricorso, accoglie i primi due, cassa l’impugnata sentenza con rinvio ad altra sezione della Commissione tributaria regionale dell’Emilia che si pronuncerà anche sulle spese del giudizio di legittimità.
Così deciso in Roma, il 19.9.2013

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